Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo | |
Processo: | 01083/13 |
Data do Acordão: | 09/21/2016 |
Tribunal: | PLENO DA SECÇÃO DO CT |
Relator: | ASCENSÃO LOPES |
Descritores: | OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS REQUISITOS COEFICIENTE DE QUALIDADE E CONFORTO TERRENO PARA CONSTRUÇÃO |
Sumário: | I - São requisitos dos recursos por oposição de acórdãos a que se aplica o ETAF de 2002, a identidade da (s) questão (ões) de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, supondo-se estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica e ainda que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, constatando-se que se perfilharam, nos dois arestos, solução oposta através de decisões expressas e não apenas implícitas. II - Verificam-se os requisitos de oposição dos acórdãos em confronto pois apreciaram matéria factual similar e responderam à mesma questão jurídica consistente em saber se era de considerar o coeficiente de conforto na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção, dando respostas distintas. III - Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção há que observar o disposto no artigo 45.º do Código do IMI, não havendo lugar à consideração do coeficiente de qualidade e conforto (cq). IV - O artigo 45 do CIMI é a norma específica que regula a determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção. V - O coeficiente de qualidade e conforto, factor multiplicador do valor patrimonial tributário contidos na expressão matemática do artigo 38 do CIMI com que se determina o valor patrimonial tributário dos prédios urbanos para habitação comércio indústria e serviços não pode ser aplicado analogicamente por ser susceptível de alterar a base tributável interferindo na incidência do imposto. |
Nº Convencional: | JSTA00069827 |
Nº do Documento: | SAP2016092101083 |
Data de Entrada: | 12/16/2015 |
Recorrente: | A............ |
Recorrido 1: | FAZENDA PÚBLICA |
Votação: | UNANIMIDADE |
Meio Processual: | REC OPOS JULGADOS |
Objecto: | AC STA - AC STA PROC0765/09 DE 2009/11/18 |
Decisão: | PROVIDO |
Área Temática 1: | DIR PROC TRIBUT CONT. DIR FISC - IMI. |
Legislação Nacional: | CONST05 ART103 N2. ETAF02 ART27 B. CPPTRIB99 ART284. CIMI03 ART6 ART15 N2 ART38 ART42 ART45. CPTA02 ART152. |
Jurisprudência Nacional: | AC STAPLENO PROC0298/12 DE 2013/04/10.; AC STAPLENO PROC0932/12 DE 2012/12/12.; AC STAPLENO PROC01030/10 DE 2012/01/18.; AC STAPLENO PROC0617/08 DE 2009/05/06.; AC STAPLENO PROC0452/07 DE 2007/09/26.; AC STAPLENO PROC0276/05 DE 2005/05/18.; AC STAPLENO PROC01149/02 DE 2003/05/07.; AC STAPLENO PROC019532 DE 1996/06/19.; AC STA PROC0824/15 DE 2016/04/20.; AC STJ PROC87156 DE 1995/04/26. |
Referência a Doutrina: | JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES - LIÇÕES DE IMPOSTOS SOBRE O PATRIMÓNIO E DO SELO 2ED PAG104. |
Aditamento: | |
Texto Integral: | Acordam, no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. 1 – RELATÓRIO A………… inconformado com o acórdão proferido neste Supremo Tribunal em 25 de junho de 2015, exarado a fls. 105 a 117 dos autos, veio recorrer nos termos dos artigos 284º nº 3 e seguintes do CPPT, por este estar em oposição com o acórdão deste Supremo Tribunal de 18 de Novembro de 2009 no processo nº 0765/09. Admitido o recurso por despacho do relator a fls. 127, foram as partes notificadas para apresentar alegações tendentes a demonstrar a oposição entre os citados acórdãos. Por despacho de fls.139 foi determinado o prosseguimento do recurso por oposição de julgados, tendo sido ordenado a notificação das partes para apresentarem alegações, nos termos do artigo 282.º, nº 3 do CPPT, aplicável por força do disposto no nº 5 do artigo 284.º do mesmo diploma legal. O recorrente apresentou a fls. 142 a 153, alegação tendente a demonstrar alegada oposição de julgados, formulando as seguintes conclusões: «1.ª - Vai este recurso interposto, para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, no seguimento do douto despacho de fls. 139. 2.ª - Em oposição estão os acórdãos de 25 de Junho de 2015 (acórdão recorrido,) e de 18 de Novembro de 2009 (acórdão fundamento) ambos deste Supremo Tribunal. 3.ª- A questão fundamental de direito, a que os acórdãos referidos supra dão soluções opostas, é a seguinte: A questão fundamental de direito que o Recorrente pretende ver decidida neste recurso é -como se formulou já na alegação em 22 de Setembro de 2015 – a seguinte: Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção há lugar à consideração do coeficiente de qualidade e conforto? 4.ª - Decidiu o acórdão recorrido que nos terrenos para construção há lugar à consideração do coeficiente de qualidade e conforto para determinação do respectivo valor patrimonial tributário. 5.ª - Por sua vez, o acórdão fundamento decidiu que nos terrenos para construção não há lugar à consideração do coeficiente de qualidade e conforto para a determinação do respectivo valor patrimonial tributário. 6.ª - Está-se, deste modo, inquestionavelmente, em presença de dois acórdãos que, relativamente à mesma questão de direito, apresentam soluções opostas. 7.ª - No entendimento do Recorrente, é a decisão constante do acórdão fundamento a que melhor interpretação faz do direito aplicável, pelas razões explicadas no desenvolvimento destas alegações e que agora se enunciam em forma de conclusões. 8.ª - Em primeiro lugar porque na tese do acórdão recorrido «a mera constituição de um direito de nele [terreno para construção] se vir a construir faz aumentar o seu valor». 9.ª – Daqui decorre o que, com fundamento, se pode chamar a tributação das expectativas do que pode vir à acontecer, ou a nunca acontecer. 10.ª - Do mais elementar bom-senso (também jurídico) transcorre que um terreno para construção, ou um terreno para construção autorizada, enquanto essa construção não estiver realizada é um terreno, simplesmente, que corresponde a uma realidade física concreta, perceptível na experiência diária vivida. 11.ª - Encontrando-se o terreno do Recorrente nas condições referidas na cláusula 10ª, que tipo de qualidade e que tipo de conforto é assisadamente possível atribuir-lhe para lhe fixar o valor patrimonial tributário? 12.ª - E a disposição do n.º 3 do art. 6. do CIMI não basta para tornar legal e legítima a tributação incidente sobre um valor patrimonial tributário, sem que venha acompanhada da necessária fundamentação que, no caso, não existe. 13.ª - E é clara, assim, a violação pelo acórdão recorrido do dever de fundamentação exigido pelo n.º 3 do art. 268.º da CRP. 14.ª- Em segundo lugar porque interpretada a norma do n.º 3 do art. 6.º do CIMI de acordo com as regras estabelecidas no art. 9.° CC constata que no texto daquela norma não existe a mínima correspondência verbal que permita a aplicação aos terrenos para construção dos coeficientes utilizados para os prédios urbanos destinados à habitação, ao comércio, à indústria e aos serviços (arts. 38.º a 44.º do CIMI), 15.ª - o que conduz a um alargamento ilegal do âmbito de incidência real do imposto, com evidente violação do princípio da legalidade (art. 103.º, n.º 2, da CRP). 16.ª - Em terceiro lugar, tendo o CIMI norma própria para a determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção – o art. 45.º, 17.ª - decorre da sua correcta interpretação, especialmente da remissão feita para o n.º 3 do art. 42.º, que apenas o coeficiente de localização deve ser tido em consideração para o efeito da determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção. 18.ª - É, deste modo, patente, a deficiente interpretação feita pelo acórdão recorrido das normas do art. 45.º e, por remissão, do n.º 3 do art. 42.º ambas do CIMI. 19.ª – Em quarto lugar o julgamento feito pelo acórdão recorrido desrespeita, claramente, o princípio da justiça (arts 2.º e 266. n° 2 da CRP). 20.ª – Em suma não foi a melhor a interpretação e aplicação que o acórdão recorrido fez de várias normas e princípios constitucionais, designadamente dos arts. 2.º, 103.º n.º 2; 266.º, n.º 2; e 268.º nº 3 todos da CRP; 77°, n° 2 da LGT, 153° nºs 1 e 2 do CPA, e 6º nº 3, e 45º ambos do CIMI. Termos em que, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser proferido ACÓRDÃO que mantenha a doutrina do acórdão fundamento, para que assim se cumpra a LEI e se faça JUSTIÇA.» Não foram apresentadas contra alegações. Espécies de prédios urbanos 1 - Os prédios urbanos dividem-se em: a) Habitacionais; b) Comerciais, industriais ou para serviços; c) Terrenos para construção; d) Outros. 2 - Habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins. 3 - Consideram-se terrenos para construção os terrenos situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedida licença ou autorização, admitida comunicação prévia ou emitida informação prévia favorável de operação de loteamento ou de construção, e ainda aqueles que assim tenham sido declarados no título aquisitivo, exceptuando-se os terrenos em que as entidades competentes vedem qualquer daquelas operações, designadamente os localizados em zonas verdes, áreas protegidas ou que, de acordo com os planos municipais de ordenamento do território, estejam afectos a espaços, infra-estruturas ou equipamentos públicos. (Redacção dada pelo artigo 93.º da Lei 64-A/2008, de 31 de Dezembro) 4 - Enquadram-se na previsão da alínea d) do n.º 1 os terrenos situados dentro de um aglomerado urbano que não sejam terrenos para construção nem se encontrem abrangidos pelo disposto no n.º 2 do artigo 3.º e ainda os edifícios e construções licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal outros fins que não os referidos no n.º 2 e ainda os da excepção do n.º 3. Importa também considerar o disposto no artº 42º do CIMI que em 2010 estabelecia: Coeficiente de localização 1 - O coeficiente de localização (CL) varia entre 0,4 e 2, podendo, em situações de habitação dispersa em meio rural, ser reduzido para 0,35 e em zonas de elevado valor de mercado imobiliário ser elevado até 3. (Red. Da Decl. de Rectificação nº 4/2004 e 9 de Janeiro) 2 - Os coeficientes a aplicar em cada zona homogénea do município podem variar conforme se trate de edifícios destinados a habitação, comércio, indústria ou serviços. 3 - Na fixação do coeficiente de localização têm-se em consideração, nomeadamente, as seguintes características: a) Acessibilidades, considerando-se como tais a qualidade e variedade das vias rodoviárias, ferroviárias, fluviais e marítimas; b) Proximidade de equipamentos sociais, designadamente escolas, serviços públicos e comércio; c) Serviços de transportes públicos; d) Localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário. 4 - O zonamento consiste na determinação das zonas homogéneas a que se aplicam os diferentes coeficientes de localização do município e as percentagens a que se refere o n.º 2 do artigo 45.º. Importa ainda atender ao disposto no artº 45º do CIMI que em 2010 prescrevia: Valor patrimonial tributário dos terrenos para construção 1 - O valor patrimonial tributário dos terrenos para construção é o somatório do valor da área de implantação do edifício a construir, que é a situada dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo, medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente à implantação. 2 - O valor da área de implantação varia entre 15% e 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas. 3 - Na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação têm-se em consideração as características referidas no n.º 3 do artigo 42.º 4 - O valor da área adjacente à construção é calculado nos termos do n.º 4 do artigo 40.º. Por sua vez o artº 38º do CIMI à data da segunda avaliação do prédio em causa nos autos (17/05/2010) determinava: Artigo 38º Determinação do valor patrimonial tributário 1 - A determinação do valor patrimonial tributário dos prédios urbanos para habitação, comércio, indústria e serviços resulta da seguinte expressão: Vt = Vc x A x Ca x Clx Cq x Cv em que: Vt = valor patrimonial tributário; Vc = valor base dos prédios edificados; A = área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação; Ca = coeficiente de afectação; Cl = coeficiente de localização Cq = coeficiente de qualidade e conforto; Cv = coeficiente de vetustez. 2 - O valor patrimonial tributário dos prédios urbanos apurado é arredondado para a dezena de euros imediatamente superior. O terreno em causa nos autos integra uma das espécies de prédios urbanos na categoria de terreno para construção. E, tratando-se de uma das espécies de prédio urbano o valor patrimonial deverá ser determinado por avaliação directa (nº 2 do artigo 15 do CIMI) devendo ser avaliado de acordo com o disposto no artigo 45º do mesmo compêndio normativo pois que a fórmula prevista no nº 1 do artigo 38 do CIMI (Vt= Vc x A x CA x CL x Cq x Cv) apenas tem aplicação aos prédios urbanos aí discriminados ou seja àqueles que já edificados estão para habitação, comércio, indústria e serviços (assim se decidiu no ac. deste STA de 20/04/2016 tirado no recurso 0824/15 disponível no site da DGSI - Jurisprudência do STA) onde se expendeu: (…) Todavia o legislador não incluiu aí os terrenos para construção que também classifica de prédios urbanos no artigo 6º do CIMI. Para a determinação do valor patrimonial tributário dos mesmos há a norma do artigo 45 já referida onde apenas é relevada a área de implantação do edifício a construir e o terreno adjacente e as características do nº 3 do artigo 42. Os restantes coeficientes não estão aí incluídos porquanto apenas podem respeitar aos edifícios, como tal. O coeficiente de afectação só pode relevar face à comprovada utilização do prédio edificado e bem assim o de conforto e qualidade. Tais coeficientes multiplicadores do valor patrimonial tributário apenas respeitam ao edificado mas não têm base real de sustentação na potencialidade que o terreno para construção oferece. A aplicação destes factores valorizadores na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos de construção só poderia ser levada a cabo por analogia com o disposto no artigo 38 do CIMI. Mas porque a aplicação desses factores tem influência na base tributável tal analogia está proibida por força do disposto no nº 4 do artigo 11 da LGT por se reflectir na norma de incidência na medida em que é susceptível de alterar o valor patrimonial tributário. A aplicação desses coeficientes na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção seria violadora do princípio da legalidade e da reserva de lei consagrado no artigo 103 nº 2 da CRP. A própria remissão para os artigos 42 e 40 do CIMI constante do artigo 45 e mesmo a redacção dada ao artigo 46 relativo ao valor patrimonial tributário dos prédios da espécie “outros” em que expressamente se refere que “o valor patrimonial tributário é determinado nos termos do artigo 38 com as necessárias adaptações “é demonstrativo de que na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não entram outros factores que não sejam o valor da área da implantação do edifício a construir e o valor do terreno adjacente à implantação. É que mesmo a remissão feita para os artigos 42 e 40 do CIMI não consagra a aplicação dos coeficientes aí referidos mas apenas acolhe, respectivamente as características que hão-de determinar o valor do coeficiente a utilizar e o modo de cálculo. O que se compreende face à definição de terrenos para construção do nº 3 do artigo 6 do C.I.M.I.(…) Concordando e não olvidando a doutrina expressa por José Maria Fernandes Pires in Lições de Impostos Sobre o Património e do Selo 2012, 2ª edição pp104 de que “o valor de um terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio ou prédios com determinadas características e com determinado valor,” e que para a avaliação de terrenos para construção a lei manda separar duas partes do terreno (uma primeira parte a do terreno onde vai ser implantado o edifício a construir) e uma segunda parte a restante constituída pelo terreno que fica livre no lote de terreno para construção expressando que para alcançar o valor da primeira parte é necessário proceder à avaliação do edifício a construir como se ele já estivesse construído. Com o devido respeito, não se acolhe integralmente esta doutrina pelas dúvidas e imprecisões que pode acarretar e que em matéria fiscal devem ser evitadas. Desde logo a lei, no artº 6º nº 3 do CIMI classifica de terrenos para construção realidades que não têm aprovado qualquer projecto de construção pelo que a sua inexistência determina por si só a inviabilidade de efectuar o cálculo da chamada área de implantação do edifício porque inexistente mesmo em projecto e por outro lado, nos casos em que existe esse projecto (parece ser o caso dos autos uma vez que no processo administrativo apenso se faz referência a uma moradia unifamiliar (vide fls.48 a 56)) cumpre salientar que a qualidade e o conforto têm de ser efectivos o que se compreende porque o direito tributário se preocupa com realidades e verdades materiais não podendo a expectativa ou potencial construção de um edifício com anunciados/programados índices de qualidade e conforto integrar um conceito que objectivamente, só é palpável e medível se efectivada a construção e se, realizada sem desvios ao constante da comummente conhecida “memória descritiva” que acompanha cada projecto de construção. Também é certo que a valorização imediata do prédio por efeito da atribuição do alvará de terreno para construção não deixará de ser levada em conta para efeitos de tributação, em caso de alienação, com a tributação noutra sede tributária. Como se expressou no acórdão deste STA a que supra fizemos referência (…) Efectivamente o coeficiente de afectação tem a ver com o tipo de utilização do prédio já edificado e o mesmo se diga do coeficiente de qualidade e conforto. Nos terrenos em construção as edificações aprovadas são meramente potenciais e é o valor dessa capacidade construtiva, geradora de acréscimo de valor patrimonial ou riqueza para o seu proprietário que se procura taxar. E não factores ainda não materializados (…). Tendo em conta a realidade o legislador consagrou para a determinação do valor patrimonial tributário desta espécie de prédios a regra específica constante do supra referido artigo 45 do CIMI e não outra, onde reitera-se se tem em conta o valor da área de implantação do edifício a construir e o valor do terreno adjacente à implantação bem como as características de acessibilidade, proximidade, serviços e localização descritas no nº 3 do artigo 42, tendo em conta o projecto de construção aprovado, quando exista, e o disposto no nº 2 do artigo 45 do C.I.M.I, mas não outras características ou coeficientes. Isto só pode significar que na determinação do seu valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não tem aplicação integral a fórmula matemática consagrada no artigo 38º do CIMI onde expressamente se prevê, entre outros o coeficiente, aqui discutido, de qualidade e conforto relacionado com o prédio a construir. O que, faz todo o sentido e dá coerência ao sistema de tributação do IMI uma vez que os coeficientes previstos nesta fórmula só podem ter a ver com o que já está edificado, o que não é o caso dos terrenos para construção alvo de tributação específica, sim, mas na qual não podem ser considerados para efeitos de avaliação patrimonial factores ainda não materializados. E, sendo verdade que para calcular o valor da área de implantação do edifício a construir a lei prevê que se pondere o valor das edificações autorizadas ou previstas (artº 45º nº 2 do CIMI) para tal desiderato, salvo melhor opinião não necessitamos/devemos entrar em linha de conta, necessariamente, com o coeficiente de qualidade e conforto pois que não estando materializado não é medível/quantificável, sendo consabido da experiência comum que um projecto de edificação contemplando possibilidades modernas de inserção acessória de equipamentos vulgarmente associados ao conceito de conforto tais como ar condicionado, videovigilância robótica doméstica, luzes inteligentes etc, se edificado/realizado com defeitos pode não se traduzir em qualquer comodidade ou bem estar, antes pelo contrário ser fonte de problemas/insatisfações e dispêndios financeiros. Assim sendo, e preparando a decisão formulamos as seguintes proposições: I - Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção há que observar o disposto no artigo 45.º do Código do IMI, não havendo lugar à consideração do coeficiente de qualidade e conforto (cq). II - O artigo 45 do CIMI é a norma específica que regula a determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção. III - O coeficiente de qualidade e conforto, factor multiplicador do valor patrimonial tributário contidos na expressão matemática do artigo 38 do CIMI com que se determina o valor patrimonial tributário dos prédios urbanos para habitação comércio indústria e serviços não pode ser aplicado analogicamente por ser susceptível de alterar a base tributável interferindo na incidência do imposto. 4- DECISÃO Face ao exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do STA em conceder provimento ao recurso, revogar o acórdão recorrido e julgar procedente a impugnação judicial com a consequente anulação do acto tributário em causa nos autos. Sem Custas. Lisboa, 21 de Setembro de 2016. – José da Ascensão Nunes Lopes (relator) – Ana Paula Fonseca Lobo - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – José Maria da Fonseca Carvalho - Dulce Manuel da Conceição Neto - Isabel Cristina Mota Marques da Silva. |