| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
I. RELATÓRIO
Fernando…………………………., inconformado com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou improcedente a impugnação judicial por si instaurada visando a liquidação de IRS, relativa aos anos de 2009, no valor de total €11.579,82,
veio dela interpor o presente recurso jurisdicional:
O Recorrente termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
“1.º
Em sede de impugnação Judicial, o Recorrente pretendeu que fossem consideradas como despesas necessárias à alienação do imóvel, por isso, acrescidas ao valor de aquisição, montantes pagos à instituição bancária, detentora de uma hipoteca sobre o imóvel alienado, a seu favor.
2º
Ou seja, o imóvel alienado era do Recorrente e da sua mulher, tendo antes da venda, ocorrido o divórcio entre ambos.
3.º
Aquando das respectivas partilhas, o Recorrente pela meação da sua ex-mulher, teve de pagar a esta o montante de 41.503,57 €, a título de tornas.
4º
Também, para que obtivesse o distrate da hipoteca que recaía no imóvel, o Recorrente teve de pagar à entidade credora, Banco ……., a quantia de 78.577,99 €, assim discriminada:
a) Capital- 53.537,73 €;
b) Juros- 20.735,78 €;
c) Imposto de Selo- 829,43 €;
d) Seguros - 1.455,50 €;
e) Provisão para Despesas Judiciais- 1.300,00 € e
f) Despesas -719,55 €.
5º
No entanto, refere a douta sentença recorrida, na sua página 6, que: "Com efeito, as despesas em referência estão associadas ao financiamento para a aquisição do imóvel, e não propriamente à aquisição do imóvel. Apenas podem ser considerados como encargos relativos à aquisição ou alienação do imóvel com relevância para o apuramento da mais-valia tributável em IRS os imediatamente inerentes à própria alienação e aquisição do imóvel, isto é, os que lhe são indissociáveis, não os que lhe não dizem directamente respeito, por estarem situados a montante da operação, tal como sucede in casu. Não são, por isso, as despesas em análise "necessárias" à aquisição ou transmissão do imóvel na acepção da alínea a) do n.º 1 do artigo 51.º do Código do IRS, e por essa razão não devem ser consideradas para efeitos de cálculo da mais-valia tributável em IRS. ".
6º
Ou seja, refere a douta sentença que as despesas apresentadas, como indispensáveis para a alienação, que acrescem ao seu custo, não têm suporte legal, com o que não concordamos.
7º
Diz-nos a alínea a) do artigo 51.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, que: "Os encargos com a valorização dos bens, comprovadamente realizados nos últimos cinco anos, e as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação, nas situações previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º
8º
Ora, no caso em apreço para a alienação, o Recorrente teve de suportar todos os custos exigidos pelo Banco ………, pois, caso contrário, esta entidade bancária, não emitiria o respectivo distrate da hipoteca sobre o imóvel, impossibilitando a sua venda.
9º
Portanto, como é natural, o comprador exigia que o prédio, aquando da sua alienação, não tivesse onerado com qualquer encargo, muito menos hipotecado.
10º
Assim sendo, tendo em conta a letra e o espírito da norma inserta na alínea a) do artigo 51.º do CIRS, as despesas referidas na douta sentença e constante no artigo 4.º das presentes Alegações, forçosamente terão que ser acrescidas ao custo de aquisição, pelo menos, assim se retira da norma em questão
11º
Refere o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas singulares, 2ª Edição da Direcção Geral das Contribuições dos Impostos, de 1990, em anotações ao seu artigo 48º actualmente 51º, que:
“1- Este preceito insere-se na linha preconizada pelo presente modelo de tributação do rendimento, que na sua componente de mais-valias se caracteriza pela consideração dos ganhos reiais e efectivos que foram auferidos pelo sujeito passivo.
2- Nas situações previstas nas alíneas a), b), e c) do nº 1 do artigo 10º, consagra esta norma que, para determinação das respectivas mais-valias fiscais, as despesas necessárias e efectivamente praticadas inerentes à alienação sejam adicionadas ao valor de aquisição.” (Negrito nosso).
12º
Por isso, para apenas serem tributados os ganhos reais, todas as despesas inerentes ao distrate, pagamento efectuado à entidade bancária beneficiária da hipoteca, tem que ser acrescidas ao valor da aquisição.
13º
Se assim não for, o Recorrente será tributado por valor que excede o seu ganho real, o que desvirtua o sistema fiscal, designadamente no concerne a Mais Valias, tendo em conta o consagrado pela Administração Fiscal, no seu código.
Nestes termos, nos melhores de direito e sempre com o mui douto suprimento de Vossas Excelências, deve a presente peça processual merecer o inerente provimento e, em consequência, ser substituída a douta sentença recorrida por douto acórdão em que anule a liquidação efectuada.”
*
A Recorrida não apresentou contra-alegações.* Neste Tribunal, o Digno Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer, defendendo a improcedência do recurso, por a decisão não padecer de quaisquer vícios.* Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.* Objecto do recurso - Questão a apreciar e decidir:
Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pela Recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.
As questões suscitadas consistem em apreciar se a sentença recorrida errou ao considerar que as despesas que o Recorrente suportou, após a alienação do imóvel aqui em causa, não se enquadram no artigo 51º do C.IRS.
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II.FUNDAMENTAÇÃO
II. 1. Da Matéria de Facto
A sentença recorrida deu como assente a seguinte matéria de facto:
“A. Em 23.08.2001, foi registada na Conservatória do Registo Predial da Sertã em nome do Impugnante, na situação de casado a aquisição do prédio urbano inscrito na matriz predial de ………………… sob o artigo ………. pelo valor de € 71.408 - cfr. documento que consta a fls. 44 do PAT relativo à reclamação graciosa;
B. O Impugnante pagou à sua ex-mulher o valor de € 41.503,57 referente à meação que esta tinha direito quanto ao imóvel indicado no ponto A. supra - cfr. documento n.º 2 junto com a impugnação judicial e que consta de fls. 7 a 10 dos autos;
C. Em 17.11.2009, o Impugnante vendeu o prédio indicado no ponto A. supra pelo preço de € 170.000,00 - acordo e cfr. informação que consta a fls. 18 a 22 do PAT relativo à reclamação graciosa;
D. Em 17.11.2009, foi entregue pelo Impugnante ao Banco……, enquanto credor hipotecário, o valor de € 84.536,90 respeitante à amortização de capital, juros, imposto do selo, seguros e provisão para despesas judiciais com referência ao imóvel indicado no ponto A. supra, incluindo ainda o valor de € 5.958,91 relativo ao Cartão Gold Particular ………………………. cfr. documento n.• 1junto com a impugnação judicial e que consta a fls. 6 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
E. O Impugnante não entregou no prazo legal a declaração anual de rendimentos- Modelo 3 relativa ao ano de 2009- confissão e cfr. informação que consta a fls. 26 do PAT relativo à reclamação graciosa;
F. Em 02.12.2010, o Impugnante foi notificado da liquidação adicional de IRS respeitante ao exercício de 2009 efectuada pela administração fiscal para tributar a mais-valia decorrente da venda do imóvel indicado no ponto A. supra - cfr. informação que consta de fls. 29 do PAT relativo à reclamação graciosa;
G. Em 20.01.2011, o Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação adicional de IRS indicada no ponto F. que antecede, a qual foi deferida parcialmente- cfr. informação que consta a fls. 70 do PAT relativo à reclamação graciosa;
H. Em 25.05.2011, o Impugnante apresentou recurso hierárquico da parte da decisão indicada no ponto G. que antecede que indeferiu a pretensão formulada em sede de reclamação graciosa, tendo sido notificado em 08.11.2011 da decisão de indeferimento - cfr. informação que consta a fls. 22 e 23 do PAT relativo ao recurso hierárquico, cujo teor se dá por reproduzido.
Factos não provados
Nada mais se provou com interesse para a decisão da causa.* A decisão da matéria de facto foi realizada com base na análise das informações e dos documentos, não impugnados, quer dos autos, quer do PAT, tudo conforme referido a propósito de cada um dos pontos do probatório.”
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Ao abrigo do disposto no artigo 662, nº 1, do CPC, adita-se ao probatório o seguinte facto, o qual resulta provado por documentos de fls. 60 a 63 do Procedimento de Reclamação Graciosa apenso aos autos:
I). Quanto ao valor de aquisição do imóvel aqui em causa a administração fiscal considerou o seguinte:
“Considerando os documentos de fls. 8 a 11 e 44 o imóvel alienado foi adquirido em duas datas distintas e relevantes para efeitos do cálculo da Mais Valia Fiscal, a saber:
- 23-08-2001, pelo preço de 14.315.933$00 – 71.408,00€ (na situação de casado), correspondendo-lhe 50% deste valor: 35.705,00€ - cfr. doc. de fls. 44 dos presentes autos;
- 19-10-2009, pelo preço de 41.503,57€ (valor da divida paga ao ex. cônjuge – doc. de fls 9).
No que concerne ao valor das Despesas e Encargos, conforme já referimos, deve constar o montante pago à Imobiliária, no total de 10.200,00€ - doc. de fls. 41.
Deste modo efectuada a simulação da liquidação, com os valores correctos, tendo-se apurado o imposto a pagar de 9.832,46€, ao qual acrescem os respectivos juros compensatórios, contados nos termos legais.
Contudo, a reclamação graciosa não pode proceder quanto ao valor da divida ao ……., da quantia de 85.536,90€, porquanto, aquele valor resulta de empréstimo contraído pela aquisição do imóvel alienado, não sendo relevante para efeitos de apuramento da MVF, atendendo à fórmula de cálculo legal, estatuída no CIRS e que supra se exemplificou.
De salientar que a dedução do empréstimo só tinha relevância se o reclamante tivesse reinvestido (nos prazos legais) o produto da alienação, em outro imóvel para habitação própria e permanente, por força da norma ínsita no nº 5 do art. 10º do CIRS.”* Estabilizada a matéria de facto, avancemos para as questões que nos vêm colocadas.* II.2. Do Direito
O que importa aqui apreciar é se andou bem a Juiz a quo ao entender que certas despesas suportadas pelo Recorrente não se enquadram no artigo 51º nº1 a) do C.IRS e, como tal, não podem ser deduzidas ao valor de aquisição do imóvel para efeitos de mais-valias.
Vejamos.
Em 23.08.2001 foi registado na Conservatória do Registo Predial da Sertã, em nome do Recorrente, a aquisição do prédio urbano inscrito na matriz predial de ……………………. sob o artigo ………, pelo valor de €71.408,00.
Em 17.11.2009, o Recorrente vendeu o prédio supra indicado pelo preço de €170.000,00 e, em 17.11.2009, foi entregue pelo Recorrente ao Banco………, enquanto credor hipotecário, o valor de € 84.536,90 respeitante à amortização de capital, juros, imposto do selo, seguros e provisão para despesas judiciais com referência ao imóvel indicado supra, incluindo ainda o valor de € 5.958,91 relativo ao Cartão Gold Particular ………………………………..
Após a alienação o Recorrente pagou à sua ex-mulher o valor de € 41.503,57, referente à meação que esta tinha direito quanto ao imóvel indicado.
Ora, são estas despesas agora enumeradas, mais concretamente o valor de € 41.503,57 referente à meação da sua ex-mulher, e o valor de € 84.536,90 respeitante à amortização de capital, juros, imposto do selo, seguros e provisão para despesas judiciais com referência ao imóvel incluindo ainda o valor de € 5.958,91 relativo ao Cartão Gold Particular ………………………., que o Recorrente pretende que sejam consideradas para efeitos de cálculo da mais-valia obtida com alienação do imóvel, nos termos do disposto no artigo 51º do C. IRS.
Para tanto alega, quanto às despesas inerentes pagamento efectuado à entidade bancária beneficiária da hipoteca, que estas devem ser consideradas como necessárias à alienação do imóvel, por isso, acrescidas ao valor de aquisição. Quanto ao valor da meação entregue à sua ex-mulher o Recorrente, em sede de recurso, nada mais invoca.
Com base nos factos supra descritos entendeu a Juiz que proferiu decisão em 1ª instância que:
“Quanto ao pagamento ao Banco……. do valor de € 5.958,91 relativo ao Carrão Gold Particular ………………….., não tendo o Impugnante alegado que está de alguma forma relacionada com o imóvel em causa, dúvidas não restam de que não pode relevar para efeitos de apuramento da mais-valias tributável em IRS, dado que não apresenta qualquer conexão com a aquisição ou venda do imóvel.
(…)
As (restantes) despesas em referência estão associadas ao financiamento para a aquisição do imóvel, e não propriamente à aquisição do imóvel. Apenas podem ser considerados como encargos relativos à aquisição ou alienação do imóvel com relevância para o apuramento da mais-valia tributável em IRS os imediatamente inerentes à própria alienação e aquisição do imóvel, isto é, os que lhe são indissociáveis, não os que lhe não dizem directamente respeito, por estarem situados a montante da operação, tal corno sucede in casu. Não são, por isso, as despesas em análise ''necessárias" à aquisição ou transmissão do imóvel na acepção da alínea a) do n.º1 do artigo 51.º do Código do IRS, e por essa razão não devem ser consideradas para efeitos de cálculo da mais-valia tributável em IRS.
Quanto às tornas pagas pelo Impugnante à ex-mulher, resulta dos cálculos efectuados pela administração fiscal que este valor foi efectivamente considerado como valor de aquisição para determinação das mais valia tributável em IRS.”
Posto isto, avancemos.
Segundo o disposto no art. 10º nº 1 a) do CIRS:
“1-Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de:
a)Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis e afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário;
(…)
4-O ganho sujeito a IRS é constituído:
a) Pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, líquidos da parte qualificada como rendimento de capitais, sendo caso disso, no casos previstos nas alíneas a), b) e c) do n.º 1;”
Por sua vez o Artigo 51º do mesmo diploma legal dispõe o seguinte:
“Para a determinação das mais-valias sujeitas a imposto, ao valor de aquisição acrescem:
a) Os encargos com a valorização dos bens, comprovadamente realizados nos últimos cinco anos, e as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação, nas situações previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º;
b) As despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à alienação, nas situações previstas nas alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 10.”
A questão que é objecto do presente recurso jurisdicional prende-se com a subsunção dos factos dados como provados à norma contida na alínea a) do artigo 51º do C.IRS. Importa por isso saber se, as despesas que constam dos autos e trazidas ao probatório, podem ser interpretadas como “as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação.
Na falta de outros elementos que induzam à eleição do sentido menos imediato do texto, o intérprete deve optar em princípio por aquele sentido que melhor e mais imediatamente corresponde ao significado natural das expressões verbais utilizadas, na pressuposição (imposta pelo n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil, que vale até que se demonstre que não é correcta) de que o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. (Neste sentido, BAPTISTA MACHADO, Introdução ao direito e ao discurso legitimador, página 182.)
No caso em apreço não há elementos que justifiquem que se faça uma interpretação diferente da que resulta imediatamente do texto legal.
Ora, do texto legal resulta a expressão despesas “necessárias” e “inerentes” pelo que devem ser interpretadas conforme a necessidade e a inerência da despesa face à alienação do imóvel, pelo que se coloca a questão de saber se tal “assumpção”, com os gastos inerentes, constitui despesa enquadrada naquele normativo, a considerar para efeitos de tributação da mais-valia respectiva. E, aí, a subordinante é, sem dúvida, “a inerência” da despesa à alienação.
No critério legal, só as despesas inerentes são necessárias, pelo que só elas são relevantes. Tal critério contém uma ideia de inseparabilidade, uma relação intrínseca - que não meramente extrínseca - com a alienação: para ser considerada relevante, a despesa há-de sê-lo pela sua posição relativamente à alienação, há-de, em suma, ser dela indissociável.
De outro modo: a despesa há-de ser integrante da própria alienação.
Não se vê, efectivamente, que outro sentido se possa atribuir à expressão “inerentes à alienação”.
Não basta, pois, que as despesas sejam conexas à obtenção do rendimento, é necessário que elas dele sejam indissociáveis.
Ora, não é a hipótese das despesas em causa, que apenas são conexas à alienação, não são dela inseparáveis.
Regressando ao caso concreto, fácil é concluir que as despesas que o Recorrente apresenta relativas á obtenção do distrate da hipoteca, nomeadamente a amortização de capital, os juros, o imposto do selo, os seguros e a provisão para despesas judiciais com referência ao imóvel, são despesas inerentes ao contrato de empréstimo bancário e não despesas inerentes à alienação do imóvel.
O facto de o Recorrente ter contratualizado com uma instituição bancária um empréstimo/mútuo com hipoteca para adquisição do imóvel, não pode relevar para efeitos do cálculo da mais-valia. Se assim fosse qualquer sujeito passivo que recorre-se ao crédito bancário quando da aquisição de imóveis teria sempre uma mais-valia reduzida na sua alienação, uma vez que descontava todas despesas decorrentes do contrato de mútuo com hipoteca, incluindo a amortização do capital e respectivos juros. Tais despesas podem eventualmente ser tidas em conta mas apenas como deduções à colecta de IRS.
Todas as verbas pagas a título de amortização do capital em divida e despesas a ele inerentes não podem obviamente ser consideradas para efeitos da alienação do imóvel uma vez que não estão com ela conexas, mas antes inerentes, ou conexas, com financiamento em si mesmo. Além disso o valor de aquisição em sede de IRS consiste no preço pago pelo imóvel, pelo que se fossem ainda considerados os custos com a amortização do financiamento para aquisição do imóvel estar-se-ia a assistir a uma duplicação do valor de aquisição.
Segundo a doutrina mais recente são exemplos de “despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação”, são os registos e as escrituras-publicas – leia-se Rui Duarte Morais in Sobre o IRS, 2ª Edição, pag. 141 e Paula Rosado Pereira in Estudos sobre o IRS, Rendimentos de Capitais e Mais-valias, Cadernos IDEFF, nº 2.
Poder-se-á também considerar as despesas de mediação mobiliária, mais concretamente a comissão de intermediação, como despesas necessárias e inerente à venda do imóvel para efeitos no nº 1 alínea a) do art. 51º C.IRS.
Relativamente à despesa do Cartão Gold Particular ………………….., no valor de € 41.503,57, aqui trazida pelo Recorrente e que consta do probatório, por maioria de razão, e face a tudo que vem dito, não pode obviamente ser interpretada como despesa para efeitos do art. 51º nº 1 a) uma vez que a conexão, necessidade e inerência com a alienação não é absolutamente nenhuma.
Finalmente a parte do valor recebido pela alienação do imóvel que o Recorrente teve de entregar à sua ex-mulher por direito à meação para efeitos de divórcio, tal como resulta do ponto I) do probatório e como vem dito na sentença a quo, a administração fiscal teve em conta esse valor para efeitos do cálculo do valor de aquisição e consequentemente da mais-valia a ser tributada ao aqui Recorrente.
III. DECISÃO
Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em negar provimento ao recurso e em consequência manter a sentença recorrida.
Custas pelo Recorrente.
Lisboa, 14 de Abril de 2015.
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(Barbara Tavares Teles)
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(Jorge Cortês) _________________________
(Anabela Russo) |
