I – RELATÓRIO

T...., inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Almada que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida, na sequência da contestação apresentada nos termos do artigo 87º do CIMSISD, contra o acto de liquidação de Imposto sobre as Sucessões e Doações, no montante de 74.007,49€, que lhe foi efectuado pelo Serviço de Finanças de Seixal 2, com referência à herança aberta por óbito do seu pai, veio dela interpor o presente recurso jurisdicional.

Em requerimento autónomo à sua alegação recursória, a Recorrente suscita a questão prévia da extinção da instância, por inutilidade superveniente presente lide, face ao reconhecimento da prescrição, e na apelação formula as seguintes conclusões:

«I. O Tribunal a quo entendeu que o de cujus era responsável subsidiário pelas dívidas que nasceram na esfera jurídica societária, e que, por força do disposto no artigo 153° do CPPT, aquela responsabilidade subsidiária se transferiu para os herdeiros e para o acervo da herança,

II. Ao mesmo tempo que concluiu que, à data do falecimento, as referidas dívidas não podiam ser imputadas ao autor da herança, mas sim, à sociedade, e, consequentemente, não poderiam considerar-se passivo da herança.

III. O que, salvo o devido respeito, demonstra uma manifesta contradição lógica, sendo que: ou (a) as dívidas foram revertidas para a esfera jurídica do de cujus, na qualidade de responsável subsidiário - e, nesse caso, deviam ter sido consideradas passivo da herança, porquanto integravam a esfera jurídica do de cujus à data da abertura da sucessão; ou (b) as dívidas nunca chegaram a integrar a esfera jurídica do de cujus, por não se ter efectivado a responsabilidade subsidiária deste - e, nesse caso, deviam ter sido consideradas passivo da sociedade.

IV. Ante a referida contradição entre os fundamentos e a decisão, deverá a Sentença ser declarada nula, nos termos do disposto no artigo 615°, n°l, alínea c), do CPC, aplicável ex vi do disposto no artigo 2°, alínea e), do CPPT.

Acresce que:

V. Da Sentença recorrida, resulta que a quota social não poderia ser objecto de uma segunda avaliação, por essa possibilidade apenas existir quanto a bens ainda não previamente avaliados.

VI. Acontece que o valor da quota em apreço foi determinado com base no balanço corrigido da sociedade, nos termos do artigo 77° do CIMSISSD,

VII. Não tendo sido efectuada qualquer avaliação da referida quota nos termos do artigo 93° do CIMSISSD.

VIII. Consequentemente, era aplicável o disposto no artigo 87°, corpo, do CIMSISSD, que permitia, à Recorrente, requerer a realização de uma primeira avaliação à quota dos autos.

IX. Não tendo sido admitida a referida avaliação, foi violado o disposto no mencionado normativo,

X. E deverá, por isso, ser revogada a Sentença recorrida, bem como ordenada a sua substituição por outra que declare o direito da Recorrente à avaliação da quota dos autos, nos termos do disposto no artigo 87° do CIMSISSD.

Sem prescindir:

XI. Ainda que se entendesse que a determinação do valor da quota nos termos do artigo 77° do CIMSISSD havia consubstanciado uma primeira avaliação,

XII. A Recorrente teria o direito de requerer a realização de uma segunda avaliação da quota, nos termos do artigo 96° do CIMSISSD,

XIII. Sendo que o indeferimento de tal avaliação com fundamento no artigo 86° do CIMSISSD não faz qualquer sentido, porquanto o mesmo, não só se refere, apenas, à realização de uma primeira avaliação, como não exclui a possibilidade de ser feita uma segunda avaliação nos termos do artigo 96.°

XIV. Acresce que, segundo o disposto no artigo 97.° do CIMSISSD, o valor fixado em avaliação não é susceptível de impugnação contenciosa.

XV. Pelo que, entender que a quota dos autos não poderia ser objecto de uma segunda avaliação, redundaria na preterição de uma formalidade legal, geradora de invalidade do acto de liquidação, porquanto impediria a Recorrente de esgotar os meios graciosos colocados ao seu alcance pelo legislador, com a agravante de que, para além desses meios, a Recorrente não poderia dispor de quaisquer outros para questionar o valor atribuído pela AT e obter uma avaliação imparcial da quota sobre cujo valor a AT liquidou um imposto.

XVI. Em conformidade, deverá a Sentença recorrida ser revogada, bem como ordenada a sua substituição por outra que declare o direito da Recorrente à avaliação da quota dos autos, nos termos do disposto no artigo 96° do CMSISSD.

Acresce que:

XVII. Tendo o balanço da sociedade sido oficiosamente corrigido pela AT, com base nos resultados da acção inspectiva realizada, a determinação do valor da quota deveria ter-se baseado na totalidade do balanço corrigido, nos termos do artigo 77°, corpo, e §§ 1.° e 2.°, do CMSISSD.

XVIII. Contudo, na determinação daquele valor, apenas foi considerado, pela AT, o activo corrigido, tendo sido absolutamente desconsiderado o "novo" passivo apurado - passivo que, só em relação à AT, foi liquidado, pela própria, em € 1.099.441,07.

XIX. Mesmo que a dívida fosse considerada passivo da herança, e não da sociedade, a mesma deveria ter sido contabilizada como saldo devedor da herança para efeitos de determinação do valor da quota.

XX. Contudo, a AT apenas considerou um saldo credor da herança de € 318.481,93, e um saldo devedor de € 0,00.

XXI. A desconsideração do valor da referida dívida consubstancia frontal violação dos princípios da justiça e da imparcialidade, plasmados nos artigos 266°, n°2, da CRP, e 5°, n°2, e 55° da LGT,

XXII. E gera a incomportável situação de os herdeiros terem de pagar um Imposto Sucessório liquidado sobre um património com valor negativo, quando é consabido que esse imposto apenas deverá incidir sobre a riqueza efectivamente transmitida.

XXIII. Diante do exposto, deverá ser revogada a Sentença recorrida, bem como ordenada a sua substituição por outra que ordene o atendimento do passivo liquidado pela AT, no respeito pelo disposto nos artigos 266°, n°2, da CRP, e 5°, n°2, e 55° da LGT.

Nestes termos, conclui-se que a Sentença recorrida é nula, por contradição entre os fundamentos e a decisão, e como tal deverá ser declarada, com os legais efeitos. Mais se conclui que a Sentença recorrida violou os preceitos legais constantes dos seguintes artigos:

• Artigo 87° do CIMSISSD

• Artigo 96° do CIMSISSD

• Artigos 266°, n°2, da CRP e 5°, n°2, e 55° da LGT

E, em consequência, deverá ser julgado procedente o presente Recurso, e revogada a Sentença recorrida, só assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!»

«I- Invoca a Impugnante, como questão prévia às suas alegações de Recurso, a inutilidade superveniente da lide. Prende-se tal questão com o facto de, segundo informa, por Despacho do Chefe de Finanças do Serviço do Seixal 2, ter sido declarado extinto por prescrição o processo de execução fiscal nº369……., instaurado para cobrança coerciva da liquidação impugnada, pretendendo que a presente instância seja extinta pelos Venerandos Juízes Desembargadores, atendendo ao facto de o Tribunal "a quo" ter considerado esgotado o seu poder jurisdicional após prolação de Sentença, a qual decidiu pela improcedência da Impugnação;

II - Não se verifica qualquer prescrição no processo de execução fiscal 369….., como se extrai de Informação elaborada com data de 04.01.2017, pelo Serviço de Finanças de Seixal 2, na qual é referido que o processo de execução fiscal se encontrava suspenso por Despacho de 28.04.2006, com garantia associada, penhora de fração, com o valor patrimonial atual de 166.578,07 Euros, por ter sido apresentada Impugnação judicial e que a fase 910 Extinção por prescrição foi averbada em 08/01/2015 no sistema informático, por mero lapso;

III- Tendo por base o Informado, a Exm.ª Srª. Chefe do Serviço de Finanças emitiu Despacho datado de 10.01.2017, no qual refere precisamente que "o averbamento da prescrição se deveu a um mero lapso, decorrente do automatismo informático que gere os processos de execução fiscal (o que terá motivado a emissão de certidão a atestar a prescrição da dívida), não representando nenhum acto promovido pela entidade materialmente competente para o efeito, in casu o serviço de finanças do Seixal 2, enquanto órgão da execução fiscal";

IV- Concluindo "Termos em que se reitera que o presente processo de execução fiscal se encontra legalmente suspenso desde 28.04.2006, não estando prescrita a divida exigível nestes autos";

V- Pelo que, como se verifica, não existe qualquer prescrição - o que não poderia legalmente acontecer, como a Impugnante não pode ignorar, pois prestou garantia para suspensão dos Autos e também não existe no processo de execução fiscal qualquer Despacho a reconhecer a prescrição e a respetiva extinção, ao contrário do afirma;

VI- Até porque, estando o processo garantido, seria sempre a declaração de prescrição um ato ilegal. Tratou-se de tramitação informática, automática, e não refletida no processo físico. No entanto, tal automatismo informático levou a que, por lapso, fosse emitida certidão datada de 25.11.2016, a informar que o processo executivo se encontrava extinto por prescrição desde 2015.01.08;

VII -Aliás, pode verificar-se da mesma Certidão, que o que se informa resulta da consulta aos "elementos existentes no sistema informático de gestão de processos de execução fiscal.", nenhum Despacho a reconhecer a prescrição é ali referido. Porque nenhum existe, mas mera consulta ao sistema informático;

VIII- Cabe também dizer que, quanto à prescrição se pronunciou a Douta Sentença, reconhecendo precisamente a existência da garantia, pelo que, também por aqui não pode a Impugnante desconhecer estar o prazo de prescrição da liquidação impugnada suspenso, por aplicação do disposto nos artº49º e 52º da LGT;

IX - Atento tudo o supra exposto, não existe prescrição da liquidação Impugnada, não foi a mesma declarada por qualquer Despacho, nem o processo de execução fiscal se encontra extinto;

X- Quanto às conclusões de recurso formuladas pela recorrente, cabe dizer não existir qualquer nulidade da, aliás, Douta Sentença, nem ter o decidido violado quaisquer dos preceitos legais ali invocados, devendo a mesma manter-se com e pela fundamentação nela aduzida.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V. Ex. se dignem julgar procedentes as presentes contra-alegações de recurso, sendo a douta sentença ora recorrida, mantida, tudo com as devidas e legais consequências.»

De facto

É a seguinte a decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida:

«A) A 22 de julho de 1998, faleceu T...., pai da ora Impugnante (cfr. assento de óbito a fls. 31 do Processo Administrativo Tributário-PAT apenso);

B) A 20 de agosto de 1998, e com base no termo de declaração-modelo 21-D/1, foi instaurado processo de liquidação do Imposto sobre as Sucessões e Doações (cfr. fls. 25 a 27 do PA apenso);

C) Em 7 de dezembro de 1999, T...., na qualidade de cabeça de casal da herança aberta por óbito de T...., apresentou junto da 2ª Repartição de Finanças do concelho do Seixal, relação de bens tendo declarado, designadamente, na verba n°1 o seguinte direito:
"Metade indivisa de uma quota de 90% no capital social da sociedade por quotas "T...., LDA", (...) com o valor nominal de Esc. 5.400.000$00 (cinco milhões e quatrocentos escudos)" (cfr. fls. 40 a 43 do PAT apenso);

D) No âmbito de ação de Inspeção Tributária levada a efeito através da Ordem de Serviço n°21….., à sociedade "T...., LDA", foi emitido Relatório Definitivo de Inspeção Tributária, em 16 de agosto de 2000, no qual foram realizadas correções através de métodos indiretos, que determinaram a fixação do lucro tributável e o apuramento IVA, para os anos de 1995,1996,1997,1998,1998 e 1999) como infra se descreve:

LUCRO TRIBUTÁVEL EM EUROS		APURAMENTO DE IVA EM FALTA EM EUROS
1995	232.942,48	1995	46.175,05
1996	290.798,04	1996	56.119,65
1997	529.257,82	1997	113.756,69
1998	369.400,46	1998	79.765,09
1999	142.742,46	1999	45.720,15

(cfr. fls. 107 a 117 do PAT apenso);

E) Na sequência da entrega da relação de bens, e em resultado da acão de Inspeção Tributária referida na alínea antecedente, foi emitido projeto de relatório de avaliação de participações sociais referente à avaliação de quota na sociedade "T...., LDA", descrita em C), tendo sido atribuído o valor de €958. 584,52 à participação social referida (facto não controvertido; facto que se extrai do direito de audição exercido pelo cabeça de casal a fls. 87 a 89 do PAT apenso);

F) De ofício n°13…., da Direção de Finanças de Setúbal-Divisão de Prevenção e Inspeção Tributária, foi o cabeça de casal da herança T...., notificado do projeto de relatório de avaliação de participações sociais referido na alínea antecedente (cfr. fls. 86 do PAT apenso);

G) Em resultado da notificação referida na alínea antecedente, o cabeça de casal da herança T...., exerceu direito audição onde se extrai, designadamente, o seguinte: (...)

(cfr. fls. 87 a 89 do PAT apenso);

H) A 24 de maio de 2005, foi emitido relatório final de determinação de valores de participações sociais com o seguinte teor:

(cfr. fls. 61 a 63 do PAT apenso);

I) A 17 de junho de 2005, foi efetuada a liquidação de Imposto Sucessório por óbito de T...., com o valor líquido tributável total de €1.470.885,37, respeitando €367.721,34 a cada herdeiro e o valor total a pagar de imposto sucessório de €330.233,76, correspondendo o valor de €74.148,19 a cada herdeiro, designadamente, à ora Impugnante (cfr. fls. 137 a 139 do PAT apenso);

J) De ofício n° 9…., do Serviço de Finanças do Seixal 2, datado de 17 de junho de 2005, foi a Impugnante notificada, em 22 de junho de 2005, da liquidação do Imposto sobre as Sucessões e Doações, com o seguinte teor:

(cfr. fls. 154 a 156 do PAT apenso);

K) Na sequência da notificação da liquidação referida na alínea antecedente, a Impugnante apresentou, em 30 de junho de 2005, contestação ao abrigo do artigo 87° do CIMSISD, no qual solicita que seja revisto o valor da quota referente à sociedade "T...., LDA", e do qual se extrai, designadamente, o seguinte:

L) Em resultado da apresentação da contestação referida na alínea anterior foi proferida informação, datada de 8 de julho de 2005, pelo Técnico da Administração Tributária do Serviço de Finanças do Seixal 2 com o seguinte teor:

(cfr. fls. 163 do PAT apenso);

M) A 08 de julho de 2005, na sequência da contestação referida em K) e com base na informação referida na alínea antecedente, foi proferido despacho com o seguinte teor:
"Face aos elementos ínsitos do processo bem como da informação, sou do parecer do indeferimento, por não se enquadrar no artº87º do CIMSISSD. Notifique o advogado do referido processo e informe o herdeiro interessado para cumprimento do nº2 do artº87º do referido Código. À consideração superior", (cfr. fls. 163 do PAT apenso);

N) A 08 de julho de 2005, o Chefe do Serviço de Finanças do Seixal 2, proferiu despacho com o seguinte teor:
" Concordo. Procedimentos Necessários" (cfr. fls. 163 do PAT apenso);

O) A 12 de julho de 2005, foi expedido via postal registada com aviso de receção, o ofício n° 9….. do Serviço de Finanças do Seixal 2, endereçado para a Impugnante, recebido a 13 de julho de 2005, visando a notificação do despacho de indeferimento referido na alínea antecedente e informação referida em L), com o seguinte teor:

P) A 12 de julho de 2005, foi expedido via postal registada com aviso de receção, o ofício n° 9…. do Serviço de Finanças do Seixal 2, endereçado para o Ilustre Mandatário da Impugnante, recebido a 13 de julho de 2005, visando a notificação do despacho de indeferimento referido em N) supra e informação referida em L), do qual se extrai o seguinte:

Q) A 30 de setembro de 2005, foi emitida certidão de relaxe em nome da Impugnante no valor de €74.148,19, proveniente da falta de pagamento da liquidação de imposto sobre sucessões e doações referida na alínea J) (cfr. fls. 18 do PEF apenso);

R) A 17 de outubro de 2005, e em resultado da extração da certidão de dívida referida na alínea Q), foi instaurado contra a Impugnante o processo de execução fiscal n°369….., no valor de €74.148,19 (cfr. fls. 1 do PEF apenso);

S) A Impugnante foi citada da instauração do processo de execução fiscal n°369….., referido na alínea antecedente, em 18 de outubro de 2005 (cfr. fls. 3 e 4,17 e verso 18 e verso do PEF apenso);

T) A 29 de novembro de 2005, a Impugnante apresentou via correio eletrónico, a presente impugnação judicial junto do Serviço de Finanças do Seixal 2 (cfr. fls. 11 dos autos e fls. 72 e 73 do Processo de Execução Fiscal-PEF apenso);

U) A 23 de janeiro de 2006, no âmbito do processo de execução fiscal n°369….., referido na alínea anterior, e para garantia de pagamento da quantia de €74.148,19 foi penhorada a fração autónoma designada pela letra "L", sita na Rua Joaquim Valentim Correia, n°….., Cruz de Pau inscrita na matriz predial urbana sob o artigo 9….., descrita na Conservatória do Registo Predial de Amora, sob o n°050….. (cfr. fls. 21 do PEF apenso);

V) A 25 de janeiro de 2006, pela apresentação n°24, a penhora referida na alínea antecedente foi registada a favor da Fazenda Nacional, junto da Conservatória do Registo Predial de Amora (cfr. fls. 28 do PEF apenso);

W) A 20 de fevereiro de 2006, foi emitido mandado de citação, integrando em anexo as respetivas certidões de dívida, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido, pelo Serviço de Finanças de Almada 3, em nome de M....., na qualidade de representante comum dos titulares e herdeiros da quota de T...., com o seguinte teor:

(cfr. fls. 35 dos autos; cfr. certidões de dívida a fls. 36 a 60 dos autos cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido););

X) A 18 de maio de 2007, foi expedido o ofício n° 10….., do Serviço de Finanças do Seixal 2, endereçada para a Impugnante com o seguinte teor:

"Cumpre-me informar V. Exa que este Serviço de Finanças agendou a venda do imóvel penhorado supra, ultimando nesta data as diligências necessárias à sua efetivação.
Fica por este meio notificado de que poderá, no prazo de 30 dias, regularizar a sua dívida, evitando assim, não só a publicitação da venda, como também os encargos inerentes à mesma.
Acresce referir que a sua dívida, pendente neste Serviço, totaliza 89.549,31€" (cfr. fls. 50 do PEF apenso);

Y) Na sequência da receção do ofício referido na alínea antecedente, a Impugnante apresentou requerimento do qual se extrai, designadamente, o seguinte:
" (...) é ilegal a penhora efetuada no presente processo;
8. Devendo por isso a mesma ser anulada e a administração fiscal cumprir o disposto no artigo 169º nº2 do CPPT;
9. Sendo igualmente ilegal qualquer venda de bens no presente processo.
10. Anulada a penhora, e de acordo com o princípio da economia processual, a executada desde já requer que a garantia a que alude o artigo 169º nº1 do CPPT seja prestada, nos termos do disposto no artigo 195º do CPPT, por hipoteca legal sobre a fração penhorada, e consequentemente suspensa a presente execução até ao trânsito em julgado da decisão que decida a impugnação identificada em 2."

(cfr. fls. 52 e 53 do PEF apenso);

Z) A 18 de junho de 2007, na sequência da apresentação do requerimento referido na alínea antecedente, foi proferido Despacho pelo Chefe do Serviço de Finanças do Seixal 2, com o seguinte teor:
“Atento ao requerimento que antecede, informe-se a executada que a penhora efetuada foi elaborada em 23/01/2006 destinada a garantir a dívida em si e não porque este órgão tivesse conhecimento da interposição de processo de impugnação.
Assim e uma vez que é da vontade da mesma executada, deverá ser efetuada a hipoteca legal nos termos do disposto no art.º195ºdo CPPT e, logo que a mesma seja consumada libertar-se-á a penhora em causa, ficando os presentes autos suspensos até decisão final a proferir pela Meritíssima juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada", (cfr. fls. 89 do PEF apenso);

AA) A 18 de junho de 2007, foi expedido o ofício n° 11…., do Serviço de Finanças do Seixal 2, endereçado para a Impugnante, visando a notificação do despacho referido na alínea antecedente e do qual se extrai, designadamente, o seguinte teor:
"Em cumprimento do despacho exarado a fls. 88 do processo de execução fiscal supra indicado, fica por este meio notificado do teor do mesmo que é o seguinte: "Atento ao requerimento que antecede, informe-se a executada que a penhora efetuada foi elaborada em 23/01/2006 destinada a garantir a dívida em si e não porque este órgão tivesse conhecimento da interposição de processo de impugnação.
Assim e uma vez que é da vontade da mesma executada, deverá ser efetuada a hipoteca legal nos termos do disposto no art. 195.2 do CPPT e, logo que a mesma seja consumada libertar-se-á a penhora em causa, ficando os presentes autos suspensos até decisão final a proferir pela Meritíssima juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada", (cfr. fls. 89 e verso do PEF apenso);

BB) A 18 de junho de 2007, foi expedido o ofício n° 11….., pelo Serviço de Finanças do Seixal 2, endereçado para o Ilustre Mandatário da Impugnante, visando a notificação do despacho referido na alínea Z) e com o mesmo teor que o transcrito na alínea anterior (cfr. fls. 91 e verso do PEF apenso);

CC) Na sequência da notificação do despacho referido na alínea Z), a Impugnante, na pessoa do seu Ilustre Mandatário, apresentou requerimento no qual requeria informação sobre "qual o imóvel penhorado a fim de proceder ao registo da hipoteca legal nos termos do artº195º do CPPT" (cfr. fls. 95 do PEF apenso);

DD) Em resposta ao solicitado pela Impugnante e evidenciado na alínea anterior, foi expedido o ofício n° 14….., datado de 22 de agosto de 2007, para o Ilustre mandatário da Impugnante informado que "a penhora foi efetuada no dia 2006/01/23 na fração autónoma designada pela letra "L" do artigo matricial urbano da freguesia de Amora-artigo 9….., descrito na conservatória do Registo Predial de Amora sob o nº05…… da freguesia de Amora." (cfr. fls. 96 e verso do PEF apenso);

EE) O processo de impugnação judicial esteve parado, por motivo não imputável à Impugnante, desde 17 de outubro de 2006 a 28 de março de 2012 (facto que se extrai da consulta ao processo de impugnação judicial);

Não existem factos alegados não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.

A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, constantes dos autos, do processo administrativo tributário e do processo de execução fiscal apenso, conforme referido a propósito de cada alínea do probatório.»

São várias as questões que aqui nos ocupam.

Antes de entrarmos na análise do recurso jurisdicional propriamente dito, detenhamo-nos no requerimento autónomo apresentado pela ora Recorrente, no qual a mesma pedia ao Tribunal (primeiro ao TAF; posteriormente ao TCA) que declarasse a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide, uma vez que o “Processo de Execução Fiscal nº 369….. pelo qual a Administração Tributária pretendia cobrar à Impugnante a quantia de € 74.148,19, a título de imposto sucessório, foi considerado extinto pelo Serviço de Finanças por decisão transitada em julgado…”.

Com tal requerimento foi junta certidão que apresenta o seguinte teor:

Para justificação do assim afirmado, esclarecendo tratar-se de documentação superveniente, a Recorrida juntou cópia da Informação/Despacho emitidos pelo Serviço de Finanças do Seixal 2 e outros elementos do PEF, bem como Email remetido a esta RFP pelo Ilustre mandatário da Impugnante.

Sobre a oportunidade da junção dos documentos, nenhuma dúvida se suscita, sendo claro, aliás, que a necessidade da sua junção só decorre do pedido de extinção da instância por inutilidade superveniente da lide apresentado pela Recorrente já em fase de recurso. Acresce que o documento de fls. 225/6 (informação e despacho do SF) se apresenta com data de produção posterior a 21/10/16, data em que a sentença foi elaborada.

Vejamos, então.

Na informação e despacho do Serviço de Finanças do Seixal 2 pode ler-se o seguinte:

Ora, como se percebe, a certidão emitida resultou do facto de ter sido averbada no sistema informático a verificação da prescrição, averbamento esse que, nos termos expostos, resultou de um lapso. Portanto, não foi proferido um despacho pelo SF a reconhecer a prescrição e a determinar a extinção da execução, reconhecendo a Chefe de Finanças, aliás, que a situação do PEF é de suspensão, atenta a garantia prestada na pendência da impugnação judicial.

Este esclarecimento e conformação da situação, através da informação e despacho referidos, foi notificada à Executada, ora Recorrente, a qual não foi contestada.

É apodítico, assim, que inexiste qualquer reconhecimento de prescrição da obrigação tributária e consequente extinção da execução fiscal, que se possa configurar como uma inutilidade superveniente da lide, geradora da extinção da instância.

Indefere-se, assim, a requerida extinção da instância por inutilidade superveniente da lide.

Sustenta a Recorrente que “o Tribunal a quo entendeu que o de cujus era responsável subsidiário pelas dívidas que nasceram na esfera jurídica societária, e que, por força do disposto no artigo 153° do CPPT, aquela responsabilidade subsidiária se transferiu para os herdeiros e para o acervo da herança”, “ao mesmo tempo que concluiu que, à data do falecimento, as referidas dívidas não podiam ser imputadas ao autor da herança, mas sim, à sociedade, e, consequentemente, não poderiam considerar-se passivo da herança”.

Ora, para a Recorrente, tal raciocínio denota “uma manifesta contradição lógica, sendo que: ou (a) as dívidas foram revertidas para a esfera jurídica do de cujus, na qualidade de responsável subsidiário - e, nesse caso, deviam ter sido consideradas passivo da herança, porquanto integravam a esfera jurídica do de cujus à data da abertura da sucessão; ou (b) as dívidas nunca chegaram a integrar a esfera jurídica do de cujus, por não se ter efectivado a responsabilidade subsidiária deste - e, nesse caso, deviam ter sido consideradas passivo da sociedade”, o que redunda numa contradição entre os fundamentos e a decisão, determinante da nulidade da sentença, nos termos previstos no artigo 615°, n°l, alínea c), do CPC.

A Mma. Juíza a quo pronunciou-se sobre a nulidade, além do mais, nos termos seguintes:

“Porém, não obstante a arguida nulidade, mantém-se a decisão sob recurso, porquanto se entende que não se verifica a aludida nulidade.

Como escreve AMÂNCIO FERREIRA “a oposição entre os fundamentos e a decisão não se reconduz a uma errada subsunção dos factos à norma jurídica nem, tão pouco, a uma errada interpretação dela. Situações destas configuram-se como erro de julgamento”

In casu, conforme decorre da matéria de facto e da ulterior fundamentação de direito, não se afigura existir qualquer contradição lógica no iter desenvolvido na mesma, note-se que o Tribunal conclui, nesse particular, e sem qualquer margem de contradição que: “[a] Impugnante refere que foi surpreendida com a citação e que estranha que a Administração só desse conhecimento aos interessados dessas dívidas após proceder à liquidação do imposto sucessório, a verdade é que do confronto das certidões de dívida evidenciadas na alínea W) da factualidade assente com o relatório definitivo (alínea D), dimana que as aludidas dívidas resultam da ação de Inspeção Tributária cujo relatório definitivo o cabeça de casal teve conhecimento aquando da notificação da avaliação da quota. Note-se que é o próprio no articulado de audição prévia que reconhece a junção do relatório e a existência das dívidas tributárias na esfera da sociedade “T...., LDA”. Logo, é incorreta a afirmação de que só agora os herdeiros tiveram conhecimento dessas dívidas.

De relevar, a final, que da análise ao relatório definitivo de determinação de valores das participações sociais resulta o item “Outras Correções 251.827.479$99” com a legenda expressa de que tal montante respeita “ Correções apuradas no âmbito da ação de fiscalização que incidiu sobre os exercícios de 1995, 1996 e 1997, onde foram efetuadas correções nos valores de 54.906.009$, 56.454.763$ e 140.466.707$”, donde, tais montantes foram valorados no âmbito e ao abrigo do artigo 77.º do CIMSISSD.”

Porquanto, na sentença colocada em causa, mormente, na fundamentação não se retira que se tenha apontando para determinada conclusão e depois se tenha decidido em sentido oposto ou divergente.

Aliás, a situação avançada pelo Recorrente não se afigura que determinasse, tão-pouco, uma contradição entre os factos e os fundamentos, quanto muito erro de julgamento.

“É sabido que a decisão judicial deve constituir a consequência lógica dos fundamentos invocados pelo julgador, ocorrendo nulidade se na fundamentação o julgador seguir determinada linha de raciocínio, apontando para determinada conclusão, e, em vez de a tirar, decidir noutro sentido, oposto ou divergente. Ou seja, a nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão ocorre quando os fundamentos invocados deveriam conduzir, num processo lógico, à solução oposta daquela que veio a ser adotada.

A não correspondência entre os elementos de facto resultantes do processo com os que constam na decisão como assentes, representará erro de julgamento, mas não nulidade da sentença. Por outro lado, se o julgador, ainda que indevidamente, extraiu das premissas de facto que considerou assentes uma conclusão (de facto ou de direito) diversa da que se impunha, ou seja, se errou no julgamento da matéria de facto ou se aplicou incorretamente o direito aos factos apurados, tal consubstanciará um eventual erro de julgamento, e não nulidade da decisão por oposição entre a decisão e os fundamentos.”

Afigura-se, assim, ao Tribunal que não se verifica a nulidade da sentença por oposição entre a decisão e os seus fundamentos, quanto muito erro de julgamento”.

E, na verdade, assim é.

O fundamento de nulidade previsto na norma apontada é a contradição entre os fundamentos (de facto ou de direito) e a decisão.

Explica José Alberto dos Reis [Código de Processo Civil, anotado, Volume V, Coimbra, Coimbra Editora, 1984, p. 141] que se trata de um vício lógico que ocorre quando a decisão colide com os fundamentos /a justificação em que se apoia. Parafraseando o Acórdão do STJ de 02/06/16 [Proc. 781/11.6TBMTJ.L1.S1], é um vício que “radica na desarmonia lógica entre a motivação fáctico-jurídica e a decisão resultante de os fundamentos inculcarem um determinado sentido decisório e ser proferido outro de sentido oposto ou, pelo menos, diverso”.

É manifesto, lida a sentença, que a mesma não encerra nenhuma contradição, podendo dizer-se que os fundamentos invocados estão em sintonia com a decisão tomada, pelo que o resultado alcançado na sentença é o culminar de um percurso lógico, de uma linha de raciocínio coerente que, em face aos factos provados e não provados e do quadro legal aplicável, alcança a conclusão expressa e não outra.

Com detalhe isso mesmo foi explicado no despacho transcrito cujo teor se adopta aqui, sublinhando-se que a conclusão alcançada pelo TAF de Almada pode ser errada e a Recorrente dela discordar; contudo não é ilógica, nem contraditória.

Assim sendo, é manifesto, para nós, que a Recorrente revela – isso sim – a sua incompreensão quanto à circunstância de o Tribunal recorrido ter chegado à decisão que chegou. Nesta perspectiva, resulta para nós claro que a Recorrente pretende aludir, não a uma incompatibilidade lógica entre os fundamentos e a decisão – que, conforme dissemos, não existe – mas a um eventual erro de julgamento, questão que retomaremos à frente.

Em síntese, os termos em que a nulidade vem invocada não se enquadram na norma do artigo 615º, n.º 1, alínea c), do CPC, o que basta para afastar a nulidade da sentença com o apontado fundamento.

E aqui chegados, importa que façamos, desde já, um esclarecimento prévio para que melhor se perceba o percurso de análise que se segue.

Recentemente, este TCA Sul, no acórdão de 08/10/20, no processo nº 260/06.3BEALM, pronunciou-se no âmbito da impugnação judicial deduzida por T….., relativamente ao acto tributário de liquidação de Imposto Sucessório n.º 4…., no montante de 74.007,49€, liquidado em consequência, tal como aqui, da herança aberta por óbito de T.....

Ali, como aqui, embora neste processo com respeito a outra herdeira, T...., estava em causa, além do mais, aquilatar da possibilidade de requerer uma segunda avaliação da quota social que fazia parte da herança, nos termos do artigo 87.º do CIMSISSD. A situação fáctica em ambos os processos é precisamente a mesma, sendo, aliás, próximos os teores dos articulados de recurso e o sentido das sentenças prolatadas em ambas as impugnações judiciais.

Assim sendo, e fazendo apelo ao disposto no artigo 8º, nº3 do Código Civil – Nas decisões que proferir, o julgador terá em consideração todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito – este colectivo recupera, seguindo, o entendimento adoptado no referido processo, com o qual concorda inteiramente.

Assim, lê-se no referido aresto de 08/10/20 – repete-se, com inteira aplicação ao caso em apreciação – o seguinte:

“(…)

Vejamos, então, a questão de saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito, na parte em que entendeu não se verificar ilegalidade no entendimento da AT de impossibilidade de requerer uma segunda avaliação da quota social que fazia parte da herança, nos termos do art. 87.º do CIMSISSD.

Apreciando.

Resulta dos autos que na sequência do falecimento de “T....” foi instaurado no serviço de finanças do Seixal o respetivo processo de liquidação de imposto sobre sucessões e doações (cf. alínea A) da matéria de facto).

Apresentada a relação de bens, da qual consta como verba n.º 1 metade indivisa de uma quota de uma sociedade, com um determinado valor declarado, a AT entendeu efetuar uma avaliação dessa quota (cf. alínea B) e C) da matéria de facto), não aceitando aquele valor.

Efetivamente, a avaliação das quotas da sociedade que a AT levou a cabo no procedimento é efetuada nos termos do art. 77.º do CIMSISSD, que lhe permite fazer um exame à escrita da sociedade, corrigir valores, que devem ser justificados através de relatório sucinto. Ou seja, estamos materialmente perante uma avaliação das quotas sociais efetuada pela AT, efetuada através de correções a escrita da sociedade, e pela qual é fixado o valor das quotas sociais sobre o qual incidirá o imposto sucessório. Ou seja, o apuramento do imposto não se funda nos valores declarados, mas em valores apurados pela AT.

In casu, efetivamente tal sucedeu. A AT procedeu ao exame à escrita da sociedade em causa para determinação do valor das quotas, porém, também efetuou correções ao lucro tributável da sociedade que, não só deram origem às respetivas liquidações adicionais de impostos, mas como também influenciaram positivamente o valor societário na medida em que aumentaram o lucro tributável. É neste contexto, em que a Impugnante deixa claro na sua contestação apresentada à AT, que discorda do valor da avaliação das quotas, que lhe é dado conhecimento através da notificação do imposto sobre as sucessões e doações (cf. alíneas F), G), e H) dos factos provados) porque não se teve em consideração os valores que afetam negativamente o valor societário, nomeadamente, as liquidações adicionais que resultam daquelas correções.

A posição da Impugnante é de que o imposto liquidado adicionalmente tem impacto direto no valor das quotas, diminuindo o valor das mesmas, e nessa medida deveria ter sido considerado no valor fixado na avaliação das quotas, tal como foi considerado positivamente o aumento de lucro tributável, e deste modo, a avaliação ficaria equilibrada, pois consideraria não só o impacto positivo na avaliação das quotas, das correções efetuadas, mas também os impactos negativos dessas mesmas correções.

Ora, foi efetivamente fixado um valor às quotas societárias na sequência de uma avaliação pela AT (cf. alínea C) dos factos provado), e na sequência desta a recorrente foi notificada para contestar, no prazo de 8 dias, os valores que serviram de base à liquidação de imposto sucessório, nos termos do art. 87.º CIMSISSD. Assim, a recorrente apresentou a contestação aos valores (cf. alíneas F), G) e H) dos factos provados), e que, foi indeferida pela AT por se entender que não caberia contestação nos termos do próprio artigo indicado à recorrente (cf. alíneas J) a K) dos factos provados).

Na verdade, não se compreende bem a atuação da AT, que procede a uma avaliação das quotas societárias para efeitos de imposto sucessório, excluindo, portanto, os valores indicados na relação de bens, notifica a recorrente para contestar esses valores, e quando o recorrente o faz, então, paradoxalmente, entende que não lhe assiste o direito de o fazer por não ter cabimento legal no artigo art. 87.º CIMSISSD, preceito legal expressamente indicado no ofício que notifica o recorrente dos seus meios de defesa.

Ora, dúvidas não há que independentemente do preceito legal indicado pela AT, para plena satisfação do direito de defesa do recorrente, terá de lhe ser facultado um meio para contestar tal avaliação que foi efetuada pela AT, uma vez que não foram considerados os valores constantes da relação de bens apresentada. Repare-se que, relativamente aos outros bens (os que não foram avaliados e que não se encontram excecionados no normativo), dúvidas não há que assiste o direito do contribuinte a requerer a sua avaliação nos termos do art. 87.º do CIMSISSD, e, portanto, participar num procedimento de avaliação que fixará definitivamente o valor dos bens.

Neste contexto, facilmente se compreenderá, na coerência do sistema jurídico do imposto sobre sucessões e doações, que o legislador não pretendeu restringir direitos processuais dos contribuintes em função de um tipo ou outro de bem do acervo hereditário, mas tão-somente, adaptar a tramitação do procedimento tributário às características de cada bem, garantindo uma maior eficiência da justiça tributária.

A verdade é que, se da letra do art. 87.º do CIMSISSD não resulta líquido que se poderá contestar os valores do imposto sucessório liquidado, solicitando uma avaliação, porque tal preceito legal encontra-se recortado para as situações em que os bens que ainda não tenham sido avaliados, a verdade é que o STA no acórdão de 11/03/2015, proc. n.º 01197/13, num caso de determinação do valor das quotas sociais nos termos do art. 77.º, n.º 1 do CIMSISSD, entendeu que “Entendendo a ora Recorrente que o acto de fixação dos valores às quotas sociais que integravam o património do de cujus enfermava de falta de fundamentação e de preterição do dever de audição prévia, deveria ter contestado tais valores nos termos do disposto no art. 87.º do CIMSISD, como foi expressamente indicado na notificação da liquidação (cfr. facto provado sob o n.º 10). Não o fez e, por isso, deixou caducar o direito de contestar a referida fixação. Por isso, tem de se considerar assentes os valores fixados, que se constituíram em caso decidido ou caso resolvido, consolidando-se na ordem jurídica, independentemente de se estar perante uma situação em que a correcção dos valores tenha cobertura legal e de ter sido efectuada em termos adequados. Designadamente, não tendo sido requerida a avaliação, não pode admitir-se a impugnação judicial para discussão da legalidade da fixação de tais valores, pois, como estabelece o n.º 7 do artigo 134.º do CPPT, esta só poderá ter lugar depois de esgotados os meios graciosos previstos no procedimento de avaliação.”

Portanto, apesar de não estarmos perante as mesmas circunstâncias dos autos, podemos inferir daquele acórdão que no caso de avaliação de quotas sociais nos termos do n.º 1, do art. 77.º CIMSISSD, a contestação nos termos do art. 87.º do CIMSISSD não só é admissível, como é necessária para abrir a via contenciosa.

Ora, dentro da coerência do sistema jurídico do CIMSISSD, o que nos parece evidente, é que sempre deverá haver a possibilidade de o contribuinte requerer uma segunda avaliação de bens, seja em sede de imposto sobre sucessões e doações, seja em sede de imposto de Sisa como resulta da inserção sistemática na secção III, “Disposições comuns” do art. 96.º do CIMSISSD, sob a epígrafe “com epígrafe “2.ª avaliação”, que dispõe no sentido de que se o contribuinte não concordar com o resultado da avaliação (o que inclui as avaliações de bens efetuadas para efeitos de imposto sobre sucessões e doações e imposto municipal da SISA), poderá ser requerida ou promovida uma segunda avaliação.

Na verdade, o contribuinte tem de ter o direito procedimental de contestar o valor da avaliação das quotas sociais que é fixado pela AT, requerendo uma segunda avaliação, pois razões não existem para excluir estes bens hereditários em particular da garantia de impugnação graciosa dos valores da avaliação, pois tal entendimento violaria o princípio constitucional da tutela jurisdicional efetiva, na medida em que não se garante uma equivalência de direitos procedimentais relativamente à contestação da avaliação de determinados bens do acervo hereditário, o que não é justificável por qualquer razão substancialmente válida.

Por outras palavras, se a AT entende que o disposto no artigo art. 87.º CIMSISSD, indicado na notificação ao contribuinte, não pode ser interpretado no sentido de que não lhe permite que venha contestar o valor das quotas societárias fixadas por avaliação nos termos do art. 77.º CIMSISSD, porque o âmbito daquele preceito legal está limitado às situações em que os bens ainda não foram avaliados, sempre poderia lhe garantir o direito à contestação dos valores fixados na avaliação, considerando-se o disposto no art. 96.º do CIMSISSD que se aplica às avaliações de bens em geral, e nessa medida independente do preceito legal constante da notificação, foi preterida uma formalidade essencial, porque a AT deveria ter apreciado os fundamentos do recorrente.

Pelo exposto, assiste razão ao recorrente, devendo a liquidação de imposto sucessório impugnada ser anulada, e nessa medida, fica prejudicado o conhecimento dos demais fundamentos do recurso, nos termos do disposto no art. 608.º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi art. 663.º, n.º 2 do CPC.”

O decidido no acórdão transcrito é aqui inteiramente aplicável.

Assim, há que julgar procedentes as conclusões que vimos de apreciar e, como é bom de ver, conceder provimento ao recurso e, nessa medida, julgar a impugnação judicial procedente, com a consequente anulação da liquidação contestada.

O assim decidido prejudica o conhecimento das demais questões que nos vinham dirigidas.

Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgar procedente a impugnação judicial e anular a liquidação impugnada.

Registe e notifique.

Custas pela Recorrida.

Lisboa, 22/10/20