De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão fundamental a decidir é a de saber se estão verificados os pressupostos da exclusão de tributação em IRS, por força do disposto no art. 5º do DL 442-A/88, de 30 de Novembro.

Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou procedente a presente impugnação, anulando o acto de liquidação de IRS e de juros compensatórios impugnado, por ter concluído «que o ganho obtido pela Impugnante, resultante da venda do prédio urbano sito em Sintra, efectuada em 2006, não está sujeito a IRS, pela categoria G, porque – não obstante constituírem mais-valias «de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis», nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS – entram no âmbito de aplicação da norma de delimitação negativa resultante do n.º 1 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro, pelo que será de considerar procedente a presente Impugnação Judicial, anulando-se a liquidação impugnada.»

A Fazenda Pública inconformada, veio recorrer da referida decisão invocando que a sentença recorrida padece de erro de julgamento, dado que da prova produzida não se podem extrair as conclusões em que se alicerça a decisão proferida. E isto porque, o imóvel encontrava-se afecto à actividade empresarial do marido da impugnante, ora recorrida, entendendo a Fazenda Pública que a data relevante para o apuramento das mais-valias, apenas ocorre em 31.12.2005 – data em que o imóvel passou para a esfera particular da impugnante, sendo por isso devidas mais-valias. Atento o exposto, afigura-se que a liquidação foi efectuada em cumprimento das normas legais vigentes, procedendo a douta sentença a uma errada interpretação das normas vertidas nos artigos 3.º e 10.º do CIRS.

Adianta-se, desde já, que não assiste razão à recorrente.

Decisivo para a resolução desta questão é a forma e momento de aquisição do referido imóvel, por parte da impugnante, que adquiriu juntamente com o seu marido, por sucessão, verificada em 21 de Março de 1978, cfr. alíneas a) e b) do probatório.

Assim, a impugnante adquiriu o bem que vendeu no momento em que ocorreu o decesso da pessoa de quem o herdou, pelo que não tem razão a recorrente quando alega “que a data relevante para o apuramento das mais valias, apenas ocorre em 31.12.2005.”

Deste modo, o momento de aquisição do imóvel é um e um único, o momento da morte do autor da sucessão, não relevando, como quer fazer quer a recorrente, qualquer outra data.

Façamos um breve enquadramento legal.
Vejamos o que dispunha o n.º 1 do artigo 1º do Código do Imposto de Mais-Valias, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 46 373, de 9 de Junho de 1965, determinava que:
“Incidência
Artigo 1.º O imposto de mais-valias incide sobre os ganhos realizados através dos actos que a seguir se enumeram:
1.º Transmissão onerosa de terreno para construção, qualquer que seja o título por que se opere, quando dela resultem ganhos não sujeitos aos encargos de mais-valia previstos no artigo 17.º da Lei n.º 2030, de 22 de Junho de 1948, ou no artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 41616, de 10 de Maio de 1958, e que não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.
2.º Transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere, de elementos do activo imobilizado das empresas ou de bens ou valores por elas mantidos como reserva ou para fruição.
3.º Traspasse de locais ocupados por escritórios ou consultórios afectos ao exercício de profissões constantes da tabela anexa ao Código do Imposto Profissional.
4.º Incorporação de reservas no capital das sociedades anónimas, em comandita por acções, ou por quotas e emissão de acções, com reserva de preferência para os accionistas, ou, no caso de transformação de sociedades por quotas em sociedades anónimas, para os sócios da sociedade na sua forma anterior.
§ 1.º Consideram-se rendimentos tributáveis em contribuição industrial os ganhos provenientes da transmissão a título oneroso de terreno para construção até decorridos dois anos sobre a data da aquisição, quando esta se haja operado a igual título.
§ 2.º São havidos como terrenos para construção os situados em zonas urbanizadas ou compreendidos em planos de urbanização já aprovados e os assim declarados no título aquisitivo.
§ 3.º Os ganhos a que respeita o n.º 2.º, quando realizados mediante transmissão onerosa de terreno para construção ou de acções ou outras participações sociais, só ficarão sujeitos a imposto por força do que dispõem, respectivamente, os n.os 1.º e 4.º(…)”.

Por outro lado, o artigo 10º do CIRS, na alínea a) do seu nº 1, estabelecia que “Constituem mais – valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultam da alienação onerosa de direitos reais sobre imóveis”.

Importa ter, ainda, presente que o nº 1 do artigo 5º do Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro, que aprovou o Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, estabeleceu um regime transitório relativo à categoria G, onde fazia uma delimitação negativa do âmbito de incidência do nº 1 do artigo 10º do CIRS, acima transcrito, e que dispunha o seguinte:
«os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo código aprovado pelo Decreto-Lei n.º 46 373, de 9 de Junho de 1965 (…) só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos a que respeitam tiver sido efectuada depois da entrada em vigor deste Código».

O presente litígio impõe, assim, a apreciação concatenada do artigo 1.º do CMV, do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 422-A/88, de 30 de Novembro e, ainda, do artigo 10.º do CIRS.

Com o Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro, que aprovou o CIRS, foi abolido o imposto de mais valias, passando as mais valias a ser tributadas em sede de IRS, na categoria G, tendo este Código determinado que serão tributadas todas as transmissões onerosas sobre imóveis (artigo 10.º, n.º 1, alínea a) do CIRS) o que constitui um significativo alargamento do regime até então vigente.

Por aquele motivo, e tendo em vista obviar à aplicação retroactiva do CIRS, o artigo 5.º, n.º 1 do Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro estabeleceu um «Regime transitório da categoria G» nos termos do qual, na redacção inicial, «os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo código aprovado pelo Decreto-Lei n.º 46373, de 9 de junho de 1965, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêm se houver efectuado depois da entrada em vigor deste Código»

Este preceito legal foi, posteriormente, alterado pelo Decreto-Lei n.º141/92, de 17 de Julho, passando a dispor o seguinte «os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo Código aprovado pelo Decreto-Lei nº 46 673, de 9 de Junho de 1965, bem como os derivados da alienação a título oneroso de prédios rústicos afectos ao exercício de uma actividade agrícola ou da afectação destes a uma actividade comercial ou industrial, exercida pelo respectivo proprietário, só ficam sujeitos a IRS se a aquisição dos bens ou direitos a que respeitam tiver sido efectuada depois da entrada em vigor deste Código».

No caso dos autos, como já referimos, trata-se de um prédio urbano que foi adquirido por sucessão e que manteve sempre essa natureza, ou seja, como vimos no enquadramento legal supra referido, a transmissão dos prédios urbanos não estavam sujeitos a imposto de mais valias.

Ora, «.(...), para saber se se verificam os pressupostos da tributação, releva a qualidade que o bem detinha no momento da entrada em vigor do CIRS, uma vez que, como se viu, no regime transitório estabelecido para a categoria G de IRS (regime previsto no n° 1 do art 5.º do citado DL 442-A/88), se estabelece que os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêm se houver efectuado depois da entrada em vigor deste Código.» (acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido no processo n.º 0969/09, de 27-01-2010, cujo entendimento se encontra igualmente vertido nos recentes acórdãos deste Venerando Tribunal, processo n.º 0529/11, de 12-01-2012, e processo n.º 01072/12, de 30-01-2013, disponíveis in www.dgsi.pt).^[1]

Assim, e concluindo, os ganhos obtidos com a alienação só são reconhecidos como mais valias tributáveis se o CIMV os reconhecesse também, o que não é o caso.

Por último, vem, ainda, alegar a recorrente que o imóvel se encontrava afecto à actividade empresarial do marido da impugnante como hotel até 13/04/2005, e que apenas na data de cessação de actividade o imóvel passou para a esfera particular da impugnante, pelo que para efeitos de mais valia é esta a data que releva.

Vejamos.

Na sentença recorrida, e sobre esta questão, escreveu-se o seguinte:
«Nem se diga, como pretende a AT, em fundamentação posterior ao acto de liquidação, elaborada em sede de reclamação graciosa, que a sujeição se devia ao facto de o prédio em causa estar afecto à actividade comercial do marido da Impugnante, concluindo, sem mais, que nos termos do Código de MaisValias, as transmissões de imóveis afectos a actividade comercial se encontram sujeitos àquele imposto.
A fundamentação a posteriori não é admissível já que a mesma, por ser a base/causa do acto de liquidação, tem que, necessariamente, preceder aquele.
Como se disse no Acórdão do TCAS de 10/05/2011, proferido no âmbito do processo nº 3716/10:
“(…) Uma fundamentação a posteriori consubstancia gritante ilegalidade, em virtude de, no contencioso de mera legalidade, onde nos encontramos, o tribunal se ter de limitar a ajuizar da legalidade do acto sindicado nos estritos moldes em que este ocorreu, ou seja, apreciando a respectiva conformidade legal em face da fundamentação contextual, contemporânea e integrante do próprio acto.
4. Implicando o direito à fundamentação dos actos administrativos, especificamente, dos tributários, atribuir ao particular a faculdade de se defender dos pressupostos que nos mesmos são enunciados e de que resultaram os efeitos lesivos da sua pretensão, não é possível aproveitar um qualquer acto quando para tanto seja preciso valorar razões de facto e/ou de direito que não constam da fundamentação inicial, integrante dele, que não foram invocadas para conduzir ao acto impugnado.(…)”

Dito isto, ao Tribunal não cabe levar em consideração qualquer tipo de fundamentação que seja posterior ao acto de liquidação impugnado, pelas razões supra expostas.»

Ora, a recorrente não veio, no presente recurso, alegar qualquer fundamento contra o decidido sobre esta questão, em 1ª instância.
Assim, não tendo a recorrente esgrimido qualquer argumento que contrariasse  a decisão que considerou que tal alegação era fundamentação a posteriori e que por isso não era admissível, também não pode este Tribunal ir apreciar tal questão, uma vez que é matéria que já foi decidida pela 1ª instância e transitou em julgado, porque não recorreram desse segmento da sentença.

Face ao exposto, no caso concreto, considerando que a sucessão se abriu em 21 de Março de 1978, que o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) entrou em vigor em 1 de Janeiro de 1989, nos termos do disposto no art.º 2.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro, haverá que ter-se em conta o disposto no art.º 5.º do Dec. Lei n.º 442-A/88, de 30.11 por estarmos perante uma operação que não era tributada em sede de imposto de mais valias.

Termos em que improcede o presente recurso e se mantém a sentença recorrida.

No caso concreto, ponderado o comportamento processual das partes litigantes, a complexidade do processo, e atendendo a que as questões decidendas não exigiram do julgador especiais e diversos conhecimentos técnicos e jurídicos, consideramos ser de dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 7, do RCP.

Termos em que, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, e em consequência, manter a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 7, do RCP.

Registe e notifique.