| Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. Relatório
1.1. A………… SGPS, S.A., sociedade identificada nos autos, interpõe recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial por si apresentada contra a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), relativo ao exercício de 2014, no montante a pagar de €159.552,87, na parte respeitante à autoliquidação de tributação autónoma prevista no artigo 88.º, n.º 14, do Código do IRC, concluindo da seguinte forma as suas alegações de recurso:
«i . A questão central do diferendo entre a Recorrente e a Recorrida, quanto ao exercício de 2014, resume-se a saber se, relativamente a empresas que se encontrem inseridas num grupo fiscal enquadrado no RETGS, o agravamento das taxas de tributação autónoma tem por referência o resultado agregado do Grupo ou o resultado individual das empresas que o compõem (a quem respeita a tributação autónoma).
ii . Entende o Tribunal a quo, invocando a decisão arbitral dada no processo n.º 685/2015-T, que a expressão “sujeitos passivos”, ínsita no aludido preceito, pode, pelo seu teor literal, ser interpretada como reportando-se à sociedade dominante do grupo.
iii . Salvo o devido respeito, a ponderação peca pela simplicidade da abordagem ao tema, porquanto a adequação de aplicabilidade da norma foi apenas sindicada com exclusivo apego à qualificação formal da incidência subjectiva, descurando em absoluto a determinante incidência objectiva material da norma e o seu confessado propósito – o qual aponta decisivamente no sentido de que a lei pretendeu ter por referência, ab initio, os prejuízos fiscais de cada empresa que suporta encargos sujeitos a tributação autónoma.
iv. Desde logo, cumpre notar que a lei não estabelece, quanto o RETGS, um regime especial de “determinação do IRC” ou da “ tributação das empresas ”, mas apenas de “determinação da matéria colectável ” - o que, desde logo, afasta literalmente a tributação autónoma, dado que a tributação autónoma de determinadas e concretas despesas nada tem que ver com a operação de lançamento em que se concretiza, na técnica tributária, a determinação da matéria colectável do grupo – inerente ao RETGS.
v. Em lugares paralelos da lei, mormente no que tange a formas de tributação autónomas do IRC, o legislador não deixou de estabelecer, expressamente, regras específicas aplicáveis às empresas enquadradas no RETGS – como a Derrama ou os Pagamentos Adicionais por Conta – considerando a esfera individual das empresas que integram o grupo.
vi . Face à necessária unidade e coerência do sistema fiscal, não se descortina qualquer fundamento material susceptível de justificar, em sentido oposto, que o agravamento das taxas de tributação autónoma seja efectuado por outro referencial senão, como naquelas realidades, a esfera jurídica tributária de cada uma das empresas que efectuam as despesas sujeitas a tributação autónoma.
vii . Mais do que isso, a correcta e rigorosa sindicância sobre o sentido e extensão da norma de incidência que agrava a tributação autónoma não pode (não deve) ser feita através da mera invocação, simplista, de que a sociedade dominante é um “ sujeito passivo ” de I R C, porquanto tal qualificação, embora incontroversa, é absolutamente estranha à questão jurídica central.
viii . Está em causa, outrossim, determinar o sujeito passivo da tributação autónoma que a lei veio a agravar – dado que tal qualificação não pode apartar-se ou contrariar o objecto, natureza e mecânica inerente a tal tributação da despesa.
ix. Estando em causa um critério de agravamento da taxa de tributação autónoma, os pressupostos de tal agravamento ter-se-ão por verificados, como se afigura evidente, na esfera jurídica tributária do efectivo sujeito passivo – sobre o qual é efectuado o concreto lançamento e liquidação (autónoma).
x. O legislador criou as taxas de tributação autónoma com o intuito de dissuadir as sociedades a apresentar determinado tipo de despesas com regularidade e de elevado montante, de forma a evitar, igualmente, que os sujeitos passivos de IRC utilizassem determinadas despesas para proceder à distribuição camuflada de lucros, bem como para evitar a fraude e a evasão fiscal.
xi . No caso concreto, consta do Relatório da LOE2011, que introduziu o referido n.º 14 no artigo 88.º do CIRC, o seguinte: «determina-se, com caráter de general idade, que as taxas de tributação autónoma sofram uma elevação de 10 pontos percentuais sempre que os sujeitos passivos apresentem prejuízos fiscais, com o que se pretende dar um sinal claro de moralização na gestão das empresas no tocante a gastos como ajudas de custo ou despesas de representação».
xii . Ou seja, o legislador pretendeu fazer uso de uma forma de tributação que assume uma clara autonomia face ao IRC, com vista a controlar, penalizar e dissuadir determinados gastos propícios a gerar a distribuição oculta de lucros na esfera das entidades que incorrem, em concreto, naqueles gastos.
xiii . Também este Supremo Tribunal Administrativo se pronunciou a respeito da natureza da Tributação Autónoma, no sentido de que «nada tem que ver com a tributação do rendimento, mas sim com a tributação de certas despesas, que o legislador entendeu, pelas razões atrás apontadas fazê-lo de forma autónoma. ”, acrescentando que “ cada despesa é havida como constituindo facto tributário autónomo sujeito a taxas diferentes das de IRC” , e que “a matéria colectável sujeita à incidência das taxas de tributação autónoma é o mero somatório das diversas parcelas de despesa . ”. Ac. 21.03.2012, dado no proc. 0830/11.
xiv. A nossa doutrina, remetendo para a sindicância constitucional sobre a retroactividade do agravamento das taxas de tributação autónoma, refere que a natureza da tributação autónoma é uma questão prévia determinante para arribar a uma correcta solução – atenta a sua qualificação como mecanismo de tributação independente e efectivamente autónoma em face do IRC.
xv. Da Jurisprudência deste Venerando Tribunal, dada no Acórdão de 06.07.2011, processo n.º 0281/2011, resulta também que as tributações autónomas incidem sobre despesa e não sobre rendimento; são impostos que penalizam determinados encargos incorridos pelas empresas; apuram-se de forma totalmente independente do IRC; são sujeitos a taxas diferentes do IRC e, por conseguinte, não se relacionam sequer com a obtenção de um resultado positivo ou negativo.
xvi . Se a tributação autónoma não está relacionada com a obtenção de resultado positivo por parte da empresa que incorre na despesa – apenas visa o facto tributário em que se esgota a realização dessa despesa cumpre questionar qual o sentido de se interpretar um agravamento da taxa de tributação que não tem por mínima referência a esfera da empresa que incorreu naquela despesa autonomamente tributada?
xvii . É que, no que respeita à tributação autónoma, o facto gerador do imposto é a própria realização da despesa por uma determinada entidade – é esse o facto tributário instantâneo sujeito a tributação, e, necessariamente, na esfera da entidade que incorreu na despesa.
xviii . Logo, o referencial do agravamento da taxa da tributação autónoma, considerando a sua natureza dissuasora, disciplinadora ou “moralizadora ”, não pode deixar de ser o apuramento de prejuízo fiscal na esfera da empresa que incorreu na despesa que o legislador, em concreto, pretendeu onerar ab inito.
xix. Como resulta da Jurisprudência Constitucional, no que tange à tributação autónoma, “ ( … ) a existência do imposto aqui em análise em nada influi no montante do IRC, atuando de forma perfeitamente autónoma relativamente a este, pelo que o seu funcionamento deve ser encarado somente segundo os elementos que o caracterizam. ”.
xx. Daí que, de acordo com específico funcionamento da mecânica inerente à tributação autónoma, a liquidação traduz-se na agregação, para efeito de cobrança, do conjunto de operações sujeitas a essa tributação autónoma, cuja taxa é aplicada a cada despesa, não havendo qualquer influência do volume das despesas efetuadas na determinação da taxa.
xxi . E daí que, como resulta da mesma jurisprudência, o facto tributário que dá origem à tributação autónoma esgota-se no acto de realização da despesa que está sujeita a tributação - pelo que o critério de agravamento da tributação autónoma não pode fundar-se, por maioria de razão, em pressupostos externos à esfera da entidade que incorreu na despesa autonomamente tributada.
xxii . Do ponto de vista literal, o artigo 69.º do CIRC prevê que “existindo um grupo de sociedades, a sociedade dominante pode optar pelo regime especial de DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL em relação a todas as sociedades do Grupo” – ou seja, a operação de lançamento, segundo a qual se apura a base de incidência do IRC, o qual em nada é alterado com a liquidação de tributações autónomas.
xxiii . Aliás, os lucros tributáveis positivos ou negativos e a matéria colectável positiva ou negativa, para efeito da aplicação do RETGS, em nada afectam, qualitativa ou quantitativamente, a tributação autónoma, e, por conseguinte, a agregação das tributações autónomas das empresas que compõem o Grupo em nada difere da simples soma das tributações autónomas individuais.
xxiv. Logo, quando a lei estabeleceu o agravamento da taxa de tributação autónoma em relação aos sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal, tal agravamento não pode deixar de ter por base as despesas concretas sobre as quais incide tal tributação, nem pode deixar de ter em conta, como pressuposto do agravamento, o perfil lucrativo ou deficitário da própria empresa que incorre nas despesas que a lei pretendeu dissuadir e onerar fiscalmente.
xxv. Apenas desse modo se cumpre o desiderato legal subjacente ao agravamento em causa: reprimir eventuais estratégias de canalização de remunerações em espécie para certos colaboradores ou acionistas das empresas sujeitas a IRC, quando as empresas que realizam as despesas, para mais, se encontram em situação de prejuízo fiscal, como declaradamente o legislador exteriorizou.
xxvi . Na falta de qualquer fundamento material - que, salvo o devido respeito, não se descortina minimamente ponderado na sentença recorrida - a ratio legis aponta claramente no sentido de onerar as empresas que, em concreto, incorrem naquelas despesas em circunstâncias que, elas próprias, são justificadoras dessa oneração: vgr. o apuramento de um resultado negativo.
Xxvii . A ponderação que subjaz à tributação autónoma das despesas é exactamente a mesma que justifica o seu agravamento, sendo que uma e outra têm por necessário referencial a esfera jurídico-tributária do seu efectivo sujeito passivo: a empresa que concretamente realizou a tipologia de despesas fiscalmente oneradas, reforçada com a “ agravante ” de, para mais, aquela empresa apurar prejuízo.
xxviii . Sendo inegável a vertente dissuasora, penalizadora e extra - fiscal da norma, a solução a dar à questio decidendi passa pela necessária consideração de um critério de incidência minimamente consonante com os aludidos objectivos: a esfera jurídica de cada entidade que realiza a despesa.
Xxix - A exemplo das tributações autónomas, também os pagamentos especiais por conta foram criados, pelo Decreto-Lei n.º 44/98, de 03.03, com idêntica justificação do combate «às práticas evasivas de ocultação de rendimentos ou de empolamento de custos» - sendo que, no RETGS, o pagamento especial por conta é calculado e pago por cada uma das empresas que compõem o Grupo e por referência aos seus resultados individuais.
xxx. Por igualdade de razão, não se afigura correcto concluir que o cálculo de uma tributação autónoma - que incide sobre certas e determinadas despesas de cada empresa - se faça por indexação ao resultado do Grupo, com o qual não tem qualquer afinidade, relação causal ou material.
xxxi . Recorde-se que, como refere o TC, “as taxas de tributação autónoma aqui em análise não se referem a um período de tempo, mas a um momento: o da operação isolada sujeita a taxa, sem prejuízo de o apuramento do montante devido pelos agentes económicos sujeitos à referida “ taxa ” ser efectuado periodicamente, num determinado momento, conjuntamente com outras operações similares, sem que a liquidação conjunta influa no seu resultado. ”
xxxii. Deste modo, e salvo o devido respeito, afigura-se evidente que não faz qualquer sentido advogar a aplicação das regras de incidência do IRC quanto ao resultado/prejuízo agregado do grupo fiscal, sobretudo quando a única justificação para a aplicação de tais regras consiste na mera invocação de que a empresa dominante do grupo pode, face ao teor literal do preceito, ser considerado como “ sujeito passivo ” . Ac. de 19.12.2012, dado no proc. n.º 150/12, destaque nosso.
xxxiii . Sendo incontroverso que a sociedade dominante de um grupo fiscal pode ser qualificada como “ sujeito passivo ” de I R C, salvo o devido respeito, é absolutamente controverso qualificar tal sociedade dominante como sujeito passivo da tributação autónoma, para efeito do agravamento da taxa incidente sobre despesas efectuadas fora da sua esfera jurídico-tributária.
xxxiv. Note-se que, num grupo de sociedades integrado no RETGS, o domínio pode ser indirecto, sem que a sociedade dominante possa, sequer, influir na gestão da participada.
xxxv. Mesmo quando exista uma sociedade dominante possuidora de um nível de participações qualificado, cada sociedade integrante do grupo não perde a sua personalidade jurídica e individual idade jurídico - organizativa e patrimonial e tampouco deixa de ser sujeito de relações tributárias próprias pelo simples facto de integrar o grupo de sociedades.
xxxvi . O destinatário da norma que prevê a tributação autónoma não é, declaradamente, a sociedade dominante – pelo que, por conseguinte, não é ela o “ sujeito passivo ” considerado na norma de incidência subjectiva que prevê o agravamento da taxa de tal tributação.
xxxvii . A este respeito, veja-se também o que se dispõe no artigo 88.º n.º 9 do CIRC – no sentido de que as ajudas de custo e encargos com deslocação considerados não dedutíveis são tributados autonomamente quando tenham sido “ suportados pelos sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal ”.
xxxviii . Ora, sendo certo que, em relação a estas específicas despesas existe norma especial que afasta o agravamento previsto no n.º 14 da norma, resulta evidente e clarificado, para além do mais, que o agravamento das taxas de tributação autónoma tem sempre por necessária referência os sujeitos passivos que tenham SUPORTADO as despesas que se pretendeu desincentivar por via fiscal.
xxxix. Caso o propósito do legislador - ao proceder ao agravamento da taxa de tributação autónoma - fosse considerar os prejuízos fiscais do grupo (em detrimento dos prejuízos fiscais de cada uma das empresas onde são realizadas as despesas que se pretende tributar autonomamente), então contata-se que falharia por completo o desígnio subjacente a esta técnica tributária.
xl . Neste aspecto, como regra elementar de hermenêutica jurídica, o intérprete deve presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados
xli . Por conseguinte, deve ser liminarmente afastada a interpretação declarativa que, pretendendo fundar-se apenas numa qualificação formal de “ sujeito passivo ”, acarreta a inutilidade material da própria norma face ao seu declarado desígnio – agravar a taxa de tributação autónoma que incidiu sobre despesas concretas.
xlii . Assim, caso se considerasse apenas o resultado do grupo, teríamos que, apesar de o consolidado fiscal apresentar resultado positivo, as sociedades que o integram continuariam a incorrer em despesas sem qualquer agravamento de taxa ( ! ) , ainda que com o deliberado intuito de elisão ou evasão fiscal, e mesmo que tais sociedades apresentassem prejuízos fiscais …
xliii . Mais: Uma vez que o resultado do grupo depende da soma aritmética de resultados positivos e negativos, não existiria qualquer indicador fiável para o destinatário da norma aferir do pretendido agravamento da taxa de tributação autónoma das despesas taxativamente previstas na lei, gorando-se também, deste modo, o efeito dissuasor, moralizador e extrafiscal da norma.
xliv. Logo, quando a lei fala em “ sujeito passivo ” para efeito do agravamento da taxa de tributação autónoma, afigura-se evidente que se pretendia referir, na redacção aplicável ao exercício de 2014, à entidade, individualmente considerada, que realiza a despesa autonomamente tributada.
xlv. De outro modo, verificar-se-ia uma clara e insanável incongruência entre a previsão e a estatuição do artigo 88.º n.º 14 do CIRC no que tange ao agravamento da taxa (na redacção aplicável ao exercício de 2014) na medida em que, para o agravamento da taxa, a lei se refere aos sujeitos passivos destinatários dessa tributação, efectuada de forma autónoma e relativa a despesas concretas.
xlvi . É que, salvo o devido respeito, afigura-se evidente que uma norma de agravamento de taxa não subsiste por si própria e, por conseguinte, tem sempre como pressuposto a oneração de despesas na esfera do seu concreto “ sujeito passivo”, destinatário da norma de incidência subjectiva: a empresa que concretamente incorre na despesa autonomamente tributada.
xlvii . Efectivamente, como refere a Doutrina, «[a] tributação autónoma atinge a despesa do sujeito passivo-contribuinte e não o seu rendimento».
xlviii . No caso das tributações autónomas, fica cabalmente demonstrada a total inexistência de uma qualquer relação entre a tributação autónoma, na sua estrita configuração pelo legislador, e o pressuposto selecionado pelo Tribunal como critério de incidência do agravamento da sua taxa.
xlix. Mais: o RETGS não prescinde da entrega individualizada das declarações de rendimentos de cada uma das sociedades que compõem o grupo – com vista ao cálculo da matéria coletável do IRC no RETGS, ao qual, como vimos, é absolutamente estranha a liquidação de tributação autónoma na esfera individual de cada empresa que incorre em despesas autonomamente tributadas.
l . No RETGS, só depois de determinada a matéria tributável e a colecta são então somadas as tributações autónomas apuradas e liquidadas na esfera individual de cada empresa, na declaração de rendimentos, considerando o eventual agravamento de taxa por apuramento de resultado negativo - como sucedeu no caso em apreço.
li . Logo, o específico funcionamento da tributação autónoma, quer no seu lançamento, quer na sua liquidação, abstrai-se e distancia-se claramente do regime de apuramento da base tributável para efeito de IRC, porque nem sequer influi ou depende dele e, por conseguinte, atenta a sua finalidade, afasta-se da lógica de tributação do grupo.
lii . É indubitável, portanto, que o “ sujeito passivo ” da tributação autónoma (e do inerente agravamento) – na medida em que “nada tem que ver com a tributação do rendimento, mas sim com a tributação de certas despesas ” – é a entidade que incorre nas despesas sujeitas a tributação. sua taxa.
liii . Como refere a Doutrina, a tributação autónoma incide sobre «Factos formados por um único acontecimento (despesa ou encargo), nesse momento dando origem ao imposto, o que não se confunde com o momento em que o imposto é devido» - mormente na liquidação de IRC, quer exista, ou não, um grupo fiscal.
liv. A “especialidade” do RETGS refere-se, nos termos da lei, à determinação da matéria colectável em relação a todas as sociedades do grupo, pelo que não se refere ou influi na base de incidência da tributação autónoma.
lv. Não sendo a base de incidência das tributações autónomas composta pelo lucro tributável (do grupo fiscal), não faz qualquer sentido que o agravamento da taxa da tributação autónoma eleja o lucro tributável ou prejuízo fiscal do grupo, precisamente, como critério espoletador da sua incidência.
lvi . Deste modo, a interpretação do artigo 88.º n.º 14 do CIRC propugnada pelo Tribunal a quo, para além de carecer de justificação material em sede de agravamento da taxa de tributação autónoma, carece também de apoio técnico na mecânica de funcionamento do RETGS.
lvii . Sobretudo quando a lei em vigor a data dos factos em causa, de 2014, não estabelecia expressamente o critério de incidência da taxa agravada – o qual não pode ser encontrado pela mera referência ao “ sujeito passivo ”, dada a autonomia e diferente finalidade tributação em causa face ao IRC.
lviii . O artigo 88.º n.º 14 do CIRC é, simultaneamente, uma norma de incidência tributária, na medida em estabelece um critério que agrava a tributação autónoma, e define também o pressuposto de aumento da taxa de tributação.
lix. No caso em apreço, através da interpretação que faz da norma, o Tribunal pretende introduzir critérios que não constam expressamente da lei à data do facto tributário – os quais são, como se disse, frontalmente contrários ao sentido, ao propósito e à natureza do mecanismo de tributação autónoma.
lx. Demonstrativo disso mesmo é a circunstância de, volvidos dois anos dos factos em causa, na Lei de Orçamento de Estado para o ano de 2016, o artigo 135º da Lei nº 7-A/2016, de 30 março, ter vindo a estabelecer o critério de incidência da taxa agravada por referência ao prejuízo fiscal apurado no Grupo – a que atribuiu natureza interpretativa no sentido de confortar a posição que a AT adoptou para fundamentar a liquidação em causa nos autos.
lxi . Por acórdão do Tribunal Constitucional nº 395/2017, 12 julho 2017, tal normativo foi julgado materialmente inconstitucional, por violação do princípio da retroatividade dos impostos – o que pressupõe, naturalmente, o carácter inovador de tal norma de incidência.
lxii . Se a aludida norma não pode qualificada como lei interpretativa, por encerrar normas modificativas do regime jurídico instituído, a interpretação efectuada pelo Tribunal a quo ao artigo 88.º n.º 14 vigente em 2014, para defender uma liquidação de imposto relacionado exclusivamente com a tributação autónoma é manifestamente inconstitucional, por força do duplo princípio da legalidade e tipicidade tributária, consagrado no n.º 2 do artigo 103.º da CRP.
lxiii . Mesmo na interpretação declarativa em sede jurisdicional se pode surpreender, pois, uma hermenêutica contrária à Constituição, porquanto não deixa de verificar-se uma violação da vinculação constitucional quanto ao modo de produção do Direito no caso concreto.
lxiv. No caso em apreço, sendo interpretada a norma que estabelece o pressuposto legal para a incidência de taxa de tributação autónoma agravada, no sentido de que, sem indicação legal expressa, se estabelece um regime específico aplicável às empresas enquadradas no RETGS, o aplicador da lei não deixa de estar vinculado aos ditames e restrições interpretativas em matéria tributária - mormente o princípio da legalidade e seu corolário de tipicidade, a proibição de analogia e interpretação extensiva e, bem assim, as regras que estabelecem os parâmetros de constitucionalidade orgânica.
lxv. A interpretação do artigo 88.º n.º 14 do CIRC deveria necessariamente ser efectuada, de acordo com as regras da hermenêutica jurídica, considerando a natureza, propósito e lançamento da tributação autónoma, e impondo-se também a determinação de um sentido normativo que seja minimamente compatível com o regime legal de tributação autónoma em vigor no momento em que nasceu a obrigação tributária – no período tributário de 2014.
lxvi . O resultado interpretativo alcançado pelo Tribunal a quo, com apoio na aludida decisão arbitral (e também, dentro de circunstâncias específicas, deste Supremo Tribunal Administrativo), ainda que possa ser qualificado como integração da norma por recurso a interpretação extensiva – na medida em que se refere ao conceito literal de “sujeito passivo alargado” - contraria expressamente um limite imposto em concreto pelos elementos histórico, racional, teleológico e sistemático.
lxvii . Daí que o artigo 88.º n.º 14.º do CIRC, se interpretado no sentido que lhe veio a ser conferido pelo Tribunal a quo, está, assim, inquinado de vício de inconstitucionalidade por violação do disposto nos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, i) da CRP.
lxviii . O artigo 88.º n.º 14.º do CIRC, se interpretado no sentido que lhe veio a ser conferido pelo Tribunal a quo, é materialmente inconstitucional por violação do princípio da proporcionalidade.
Nestes termos e nos melhores de Direito, deve conceder-se provimento ao presente recurso, com anulação da sentença recorrida e sua substituição por uma decisão que julgue pela procedência da impugnação, o que se deverá fazer por obediência à Lei e por imperativo de JUS TIÇA!»
1.2. A Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.
1.3. A excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
2. Fundamentação de facto
O Tribunal recorrido fez o seguinte julgamento da matéria de facto:
«1) DE FACTO
Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, considero provados os seguintes factos:
1. A…………, SGPS, S.A., NIPC: …………, aqui Impugnante, exerce a atividade de gestão de participações sociais, sendo a sociedade dominante de um grupo de sociedades – “Grupo A…………”, que se encontra enquadrado, em IRC, no Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades – facto não controvertido.
2. Em 27/05/2015, a aqui Impugnante submeteu via eletrónica, a declaração de rendimentos, modelo 22, relativa à declaração de grupo e ao exercício económico de 2014, na qual declarou como resultado fiscal do grupo, no campo 382 do quadro 09, um prejuízo fiscal no montante de € 6.908.368,99, e no campo 365 do quadro 10, relativo a tributações autónomas, o valor de € 318.418,03, tendo apurado um total a pagar de € 324.281,56 - cfr. Modelo 22 junta como Doc. n.º 2 da p.i., de fls. 44 a 54 do processo físico.
3. O valor de € 318.418,03, referente às tributações autónomas, apurado pela Impugnante na declaração a que se alude em 2), tem subjacente o agravamento da taxa, face ao prejuízo declarado do grupo – facto não controvertido.
4. Em resultado dos valores declarados na declaração referida em 2), foi emitida a liquidação de IRC n.º 2015 2310441319, no valor total a pagar de € 159.552,87, aqui impugnada, por força do pagamento do montante em autoliquidação, de € 167.295,87 – cfr. Doc. n.º 1 junto com a p.i., de fls. 83 do processo físico.
5. Em 16/11/2015, com vista à suspensão do processo de execução fiscal que viesse a ser instaurado para cobrança coerciva da liquidação de IRC a que se alude no ponto precedente, uma vez que era intenção a apresentação de impugnação judicial contra a mesma, a Impugnante, apresentou como garantia, fiança constituída pela sociedade, A………… Investments, SGPS, S.A., NIPC: …………, até ao montante de € 200.910,75 e resolução definitiva do litígio que envolve tal liquidação – cfr. Doc. n.º 3 junto com a p.i., de fls. 55 a 59 do processo físico.
6. Em 04/12/2015, para cobrança coerciva do montante relativo à liquidação de IRC identificada em 4), foi pelo Serviço de Finanças da Maia, instaurado o processo de execução fiscal n.º 1805201501643860, o qual com base na garantia prestada se mostra suspenso desde 05/01/2016 – cfr. print relativo à tramitação do processo, de fls. 21 do Processo Administrativo apenso aos autos.
7. Em 16/02/2016, a Impugnante remeteu, via email, para o endereço eletrónico deste tribunal, a petição inicial que deu origem aos presentes autos – cfr. fls. 1 e ss do processo eletrónico.
8. A Impugnante juntou aos autos documentos atinentes ao pagamento do imposto do selo e outros encargos tidos com a garantia identificada em 5), no valor de € 1.205,46 e 3.073,93, respetivamente – cfr. Docs. de fls. 128 a 133 do processo físico/ fls. 144 e 151 do processo eletrónico.
Mais se provou que,
9. A Autoridade Tributária e Aduaneira, veiculou na Informação n.º 405/2012 da Direção de Serviços de Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas (DSIRC), que “sobre a questão de saber se, para efeitos do n.º 14 do artigo 88.º do Código do IRC, a apresentação de prejuízos fiscais se afere em relação a cada uma das sociedades do perímetro do grupo ou em relação ao grupo propriamente dito, será de concluir pela aferição tendo em consideração os resultados do grupo, uma vez que esta é a regra em sede de IRC” – cfr. artigo 9º da p.i. e artigo 25º da contestação.
3. Fundamentação de direito
3.1. A ora Recorrente – que constitui uma sociedade de gestão de participações sociais e se assume como sociedade dominante de um grupo de sociedades que se encontra enquadrado, em termos de IRC, no Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS) – deduziu impugnação judicial, na sequência do indeferimento da reclamação graciosa que deduziu contra a autoliquidação de IRC do ano de 2014, no que respeita à tributação autónoma, mais concretamente, por considerar que o agravamento da respetiva taxa previsto no n.º 14 do artigo 88.º do Código do IRC não se afere pelos resultados do grupo, como entende a Administração Tributária, mas relativamente a cada uma das empresas que compõem o grupo.
O Tribunal recorrido julgou a impugnação judicial improcedente, tendo para o efeito considerado que o que releva para o agravamento das taxas de tributação autónoma é o prejuízo fiscal do grupo declarado pela sociedade dominante e não o prejuízo fiscal de cada uma das sociedades que integram o grupo e que realizaram as despesas sujeitas a tributação autónoma, e ainda que não se verificam as invocadas inconstitucionalidades orgânica e material.
A Impugnante discordou da sentença e dela recorre para este Supremo Tribunal Administrativo com os fundamentos que ficaram por ela resumidos nas conclusões de recurso acima transcritas.
A questão que cumpre apreciar e decidir é, pois, aquela que a Recorrente enunciou na primeira das conclusões por ela formuladas: saber se, relativamente ao exercício de 2014 e a empresas que se encontrem inseridas num grupo fiscal enquadrado no RETGS, o agravamento das taxas de tributação autónoma tem por referência o resultado agregado do grupo ou o resultado individual das empresas que o compõem (a quem respeita a tributação autónoma).
3.2. Não é a primeira vez que este Supremo Tribunal é chamado a pronunciar-se sobre a questão, sendo que o fez já em seis outros processos, nos quais se confrontaram as mesmas partes, e envolveram, no essencial, a apreciação dos mesmos fundamentos mercê da idêntica ou praticamente idêntica formulação conclusiva das motivações dos recursos apresentadas (cf. os seguintes acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, todos disponíveis em www.dgsi.pt:
- de 19 de fevereiro de 2020, proferido no processo com o n.º 065/17.1BEPRT,
- de 09 de dezembro de 2021, proferido no processo com o n.º 72/17.8BEPRT,
- de 16 de dezembro de 2021, proferido no processo com o n.º 1896/15.7BEPRT,
- de 16 de dezembro de 2021, proferido no processo com o n.º 86/16.6BEPRT,
- de 12 de janeiro de 2022, proferido no processo com o n.º 2883/16.3BEPRT,
- de 16 de fevereiro de 2022, proferido no processo com o n.º 11/16.4BEPRT
Todos estes recursos foram decididos no mesmo sentido, que, entre 01 de janeiro de 2011 e 30 de março de 2016, o artigo 88.º, n.º 14, do Código do IRC, pressupunha e determinava que, nos casos de aplicação do Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS), o relevante prejuízo fiscal, apresentado em cada período de tributação, fosse o encontrado através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais de cada uma das sociedades pertencentes ao grupo de sociedades envolvidas.
Assim, em ordem a assegurar a uniformidade na aplicação do direito e atento o disposto no artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil (CC), que determina que nas decisões que proferir, o julgador terá em consideração todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito, ao recurso será negado provimento, remetendo-se, nos termos do disposto nos artigos 663.º, n.º 5, 2.ª parte, e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), para o acórdão proferido em 09 de dezembro de 2021, no processo com o n.º 372/17.8BEPRT, cuja junção aos autos nos dispensamos de fazer por as partes dele terem sido notificadas e acima estar indicado o sítio onde o mesmo pode ser consultado.
3.3. Em conclusão:
I - Entre 01 de janeiro de 2011 e 30 de março de 2016, o artigo 88.º, n.º 14, do Código do IRC, pressupunha e determinava que, nos casos de aplicação do Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS), o relevante prejuízo fiscal, apresentado em cada período de tributação, fosse o encontrado através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais de cada uma das sociedades pertencentes ao grupo de sociedades envolvidas.
II - O Tribunal Constitucional, no seu acórdão n.º 395/2017, já se pronunciou no sentido de «Não julgar inconstitucional a norma do artigo 88.º, n.º 14, do CIRC, interpretada no sentido de que o agravamento de dez pontos percentuais se aplica no caso de sociedades sujeitas ao RETGS, em que a sociedade tributada não apresente prejuízo fiscal no período a que as tributações respeitem, mas o apresente o grupo de sociedades que a mesma integra», juízo que reiterou nos acórdãos n.ºs 267/2017 e 107/2008.
4. Decisão
Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.
Custas pela Recorrente.
Lisboa, 04 de maio de 2022. - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (Relatora) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso. |
