Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	02873/18.1BEBRG

Data do Acordão:	06/22/2022

Tribunal:	2 SECÇÃO

Relator:	JOSÉ GOMES CORREIA

Descritores:	IRS

Sumário:	I - Da análise da tabela de actividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criada pela Portaria nº 1011/2001, de 21 de Agosto, não consta expressamente a atividade de “outras atividades de embalagem – CAE 82922-“ mas estão incluídas diversas actividades, 14 das quais codificadas e designadas nominalmente e a actividade 15 com uma designação genérica de “outras atividades exclusivamente de prestação de serviços” assim como a actividade 1519 com a designação genérica “ outros prestadores de serviços” sendo que a atividade de “outras atividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, é uma atividade de prestação de serviços que cai no âmbito da norma de incidência da alínea b) do n. 1 do artigo 3º do CIRS, encontrando-se incluída na tabela de actividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criado pela citada Portaria nº 1011/2001, na actividade 1519. II – Constando a atividade do impugnante especificamente prevista na tabela a que se refere o artigo 151.º do Código do IRS, é-lhe aplicável o coeficiente de 0,75 previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 31º do CIRS.


Nº Convencional:	JSTA000P29613
Nº do Documento:	SA22022062202873/18
Data de Entrada:	02/03/2022
Recorrente:	AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:	A......... E OUTROS
Votação:	UNANIMIDADE





Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. – Relatório

Vem interposto recurso jurisdicional pela Fazenda Pública, visando a revogação da sentença de 11-06-2021, do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou procedente a impugnação deduzida por A……….. e B………., melhor sinalizados nos autos, anulando-se o acto de liquidação de IRS n.º 2016 5000010085, e respectivos juros compensatórios, relativa ao ano de 2014, no montante global de € 5.622,93.

Irresignada, nas suas alegações, formulou a recorrente Fazenda Pública, as seguintes conclusões:

I. A presente impugnação tem por objeto a liquidação oficiosa de IRS n.º 2016 5000010085, e respetivos juros compensatórios, relativa ao ano de 2014, no montante global de € 5.622,93.
II. Na douta sentença ora recorrida julgou-se procedente a impugnação judicial deduzida pelos Impugnantes, anulando o ato de liquidação de IRS relativa ao ano de 2014.
III. A referida decisão alicerçou-se na factualidade dada como provada, nomeadamente a que ficou a constar dos pontos 1) a 17) da matéria dada como provada e que aqui se dá por integralmente reproduzida.
IV. Não colocando a FP em causa os factos dados como provados na douta sentença ora recorrida, não pode, no entanto, concordar com o deferimento do pedido dos Impugnantes, por entender que a douta sentença sofre de errada interpretação e aplicação da lei.
V. Para assim ter decidido o Tribunal a quo considerou que o exercício de “outras atividades de embalagem” – “embalagem de produtos têxteis”, não é suscetível de ser enquadrada em qualquer daquelas atividades a que se alude na tabela do art.º 151º do CIRS, determinando que seria de aplicar o coeficiente de 0,10 previsto no artigo 31º, n.º 2, alínea e), do CIRS, aos rendimentos auferidos.
VI. Ou seja, a questão que aqui se discute consiste em saber qual o coeficiente aplicável aos rendimentos auferidos em 2014 pelos Impugnantes, se o coeficiente de 0,75 previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 31º do CIRS ou o coeficiente de 0,10 previsto na alínea e) do n.º 1 do artigo 31º do CIRS.
VII. O artigo 31º, n.º 2, alíneas b) e e), do CIRS, na redação à data dos factos, disponha o seguinte:
“Até à aprovação dos indicadores mencionados no número anterior [indicadores objectivos de base técnico-científica], ou na sua falta, o rendimento tributável é obtido adicionando aos rendimentos decorrentes de prestações de serviços (…..), o montante resultante da aplicação dos seguintes coeficientes:
b) 0,75 dos rendimentos das actividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151º;
e) 0,10 dos subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores”
VIII. Disponha o artigo 151º do CIRS, sob a epígrafe “Classificação das atividades” na redação à data dos factos, o seguinte:
“As atividades exercidas pelos sujeitos passivos do IRS são classificadas, para efeitos deste imposto, de acordo com a Classificação das Atividades Económicas Portuguesas por Ramos de Atividade (CAE), do Instituto Nacional de Estatística, ou de acordo com os códigos mencionados em tabela de atividades aprovada por portaria do Ministro das Finanças”
IX. De facto, compulsada a tabela de atividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criada pela Portaria nº 1011/2001, de 21 de agosto, não consta expressamente a atividade de “outras atividades de embalagem – CAE 82922- mas constam diversas atividades, 14 das quais codificadas e designadas nominalmente e a atividade 15 com uma designação genérica de “outras atividades exclusivamente de prestação de serviços – 1519 outros prestadores de serviços”.
X. Ora, a interpretação da Lei tem com o primeiro limite o seu elemento literal, a partir do qual se impõe a descoberta da ratio legis.
XI. A LGT, através do seu artigo 11º, estabelece as regras essenciais de interpretação das leis tributárias e, de acordo com as mesmas, dúvidas não restam, que o coeficiente de 0,75, previsto na alínea b) do nº 2 do artigo 31º do CIRS é aplicável aos rendimentos das atividades profissionais que constam da tabela a que alude o artigo 151º do referido Código.
XII. No entanto, na referida tabela há atividades (14) nominalmente designadas e um item com uma designação genérica de “outras atividades exclusivamente de prestação de serviços – outros prestadores de serviços.
XIII. Por outro lado, dúvidas também não restam que a atividade de “outras atividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, de “embalagem de produtos têxteis” é uma atividade de prestação de serviços prevista no artigo 1154º do Código Civil, que cai no âmbito da norma de incidência da alínea b) do n. 1 do artigo 3º do CIRS.
XIV. Aqui chegados, visto o quadro legal bem como os factos dados como provados, é entendimento da FP que a douta decisão, ao ter decidido como decidiu, fez uma errada interpretação normas e consequente aplicação do Direito.
XV. Ou seja, ao contrário do doutamente decidido, somos a concluir de que se encontram abrangidos pela alínea b) do nº 2 do artigo 31º do Código do IRS os rendimentos auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer atividade de prestação de serviços que tenham enquadramento na alínea b) do nº 1 do artigo 3º do mesmo Código, independentemente da atividade exercida estar, nos termos do artigo 151º do Código do IRS, classificada de acordo com a Classificação Portuguesa de Atividades Económicas (CAE) do Instituto Nacional de Estatística, ou de acordo com os códigos mencionadas na tabela de atividades aprovada pela Portaria nº 1011/2001, de 21 de agosto, incluindo a atividade com o código “1519 Outros prestadores de serviços”, uma vez que a norma em causa, na redação à data dos factos, não remetia para as atividades identificadas de forma específica na tabela de atividade, ao contrário do que sucede na alínea b) do nº 1 do artigo 101º do Código do IRS para efeitos de retenção na fonte.
XVI. Por último, parece-nos também não existir dúvidas de que a intenção do legislador com a norma prevista na alínea e) do nº 2 do artigo 31º do CIRS de considerar, “0,10 dos subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores”, foi a de não agravar a tributação dos subsídios destinados à exploração, bem como outros rendimentos não previstos nas alíneas anteriores e que, não serão as prestações de serviços já contempladas nas alíneas anteriores.
XVII. Assim, não existindo dúvidas de que a atividade desenvolvida pelos Impugnantes de embalagem de produtos têxteis é uma atividade de prestação de serviços.
XVIII. A douta decisão ao ter decidido que os rendimentos dos Impugnantes fossem considerados na alínea e) do nº 2 do artigo 31º do CIRS, aplicando-lhe o coeficiente 0,10, equiparando-os a subsídios destinados à exploração e outros rendimentos da categoria B, não previstos nas alíneas anteriores do referido normativo, fez uma errada interpretação dos normativos legais e consequente aplicação do Direito.
XIX. Sendo entendimento da Fazenda Pública que tal não resulta nem da letra nem do espírito da lei.
XX. Face ao que vem de expor-se e sem necessidade de quaisquer outros desenvolvimentos ou considerações, deverá a liquidação permanecer na ordem jurídica, por estar em consonância com as normas legais ao tempo aplicáveis.
XXI. Tendo na douta sentença ora recorrida se decidido de forma diversa é inevitável que se conclua que foi violado o disposto no artigo 31º do CIRS na redação em vigor à data dos factos.
XXII. Nestes termos, deverá a sentença recorrida ser revogada e substituída por douto Acórdão que considere a impugnação improcedente
Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Exas., deverá ser concedido provimento ao presente, com o que se fará como sempre, a costumada JUSTIÇA

Não foram apresentadas contra-alegações.

Neste Supremo Tribunal Administrativo, a Exma. Procuradora-Geral Adjunta, notificada nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTA, pronunciou-se no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso, com a seguinte fundamentação:

A Fazenda Pública, veio recorrer para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida pelo TAF de Braga que julgou procedente a impugnação judicial apresentada por A……….. e B……….., contra a decisão de indeferimento do recurso hierárquico deduzido da decisão de indeferimento da reclamação graciosa teve como objecto o acto de liquidação de IRS n.º 2016 5000010085, e respectivos juros compensatórios, relativa ao ano de 2014, no montante global de € 5.622,93.
Os fundamentos do recurso constam dos termos conclusivos das alegações de recurso apresentadas pela Recorrente – cujo teor aqui se reproduz para todos os efeitos legais.
A questão a apreciar consiste em saber se a douta sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito ao ter considerado que é aplicável o coeficiente de 0,10 previsto na alínea e) do n.º 2 do artigo 31º do CIRS aos rendimentos auferidos em 2014 pelos Impugnantes e não o coeficiente de 0,75 previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 31º do CIRS.
Afigura-se-nos, salvo melhor juízo, assistir razão à recorrente.
Para o efeito, sufragamos os fundamentos invocados pelo Ministério Público na 1ª Instância, no parecer proferido em 29-10-2019, cujo teor aqui se reproduz.
Salientando-se, como refere a Recorrente, que da análise da tabela de atividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criada pela Portaria nº 1011/2001, de 21 de Agosto, não consta expressamente a atividade de “outras atividades de embalagem – CAE 82922- mas estão incluídas diversas atividades, 14 das quais codificadas e designadas nominalmente e a atividade 15 com uma designação genérica de “outras atividades exclusivamente de prestação de serviços” assim como a actividade 1519 com a designação genérica “ outros prestadores de serviços” sendo que a atividade de “outras atividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, é uma atividade de prestação de serviços que cai no âmbito da norma de incidência da alínea b) do n. 1 do artigo 3º do CIRS, encontrando-se incluída na tabela de atividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criado pela citada Portaria nº 1011/2001, na actividade 1519.
Pelo exposto, emito parecer no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso.

Os autos vêm à conferência corridos os vistos legais.

2. FUNDAMENTAÇÃO:

2.1. - Dos Factos:

Na decisão recorrida foi fixado o seguinte probatório reputado relevante para a decisão:

1. O Impugnante encontra-se colectado desde 17-09-2012 pelo exercício da atividade principal de “outras actividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, e a partir de 10-05-2013 pela actividade secundária de “agricultura e produção animal combinadas”, a que corresponde o CAE 1 001500, encontrando-se enquadrado em sede de IRS no regime simplificado – facto não controvertido e conforme à informação de fls. 46 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

2. Em 02-06-2015 foi submetida, por transmissão electrónica de dados, a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS, do ano de 2014 (J1198-26), a qual veio acompanhada do Anexo B relativo aos rendimentos da Categoria B/Regime Simplificado, tendo sido inscrito no quadro 4A/campo 443 (Rendimentos da categoria B não incluídos nos campos anteriores), a obtenção de um rendimento ilíquido de € 54.315,93, relativa ao exercício da actividade pelo CAE 82922, de embalagem de produtos têxteis – facto não controvertido e conforme à informação de fls. 46 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

3. Pelo ofício n.º GI-10971570, de 04-12-2015, do Serviço de Finanças de Barcelos, remetido por carta registada, foi o Impugnante notificado de proposta de decisão com o seguinte teor:

[IMAGEM]

(…)” – cfr. fls. 20 e 21 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

4. Nessa sequência, o Impugnante apresentou a resposta de fls. 22 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

5. Pelo ofício n.º GI-10989519, de 05-01-2016, do Serviço de Finanças de Barcelos, remetida por carta registada com aviso de recepção, foi o Impugnante notificado de decisão com o seguinte teor:

“(…)

[IMAGEM]

(…)” – cfr. fls. 23 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

6. Em 05-01-2016, na sequência da decisão a que se alude no ponto anterior, foi recolhida oficiosamente a alteração à declaração de rendimentos Mod. 3 de IRS, do ano de 2014, inscrevendo-se no Anexo B, no quadro 4A/campo 440 (Rendimentos de actividades profissionais previstas na Tabela do art.º 151º do CIRS e/ou na CAE), a obtenção de um rendimento ilíquido de € 54.315,93 – facto não controvertido e conforme à informação de fls. 46 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

7. Em consequência do documento de correcção a que se alude no ponto anterior, foi efectuada a liquidação oficiosa de IRS n.º 2016 5000010085, e respectivos juros compensatórios, relativa ao ano de 2014, no montante global a pagar de € 5.622,93, aqui objecto (mediato) de impugnação, ali constando, enquanto data limite de pagamento 16-03-2016 – cfr. fls. 17 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

8. Em 22-06-2016 os Impugnantes deduziram reclamação graciosa da liquidação de
IRS identificada no ponto anterior, nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 6 a 16 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

9. Em 17-01-2017 foi elaborada informação e emitido o projecto de despacho de indeferimento do procedimento de reclamação graciosa pela Directora de Finanças de Braga – cfr. fls. 24 a 27 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

10. Notificados para o efeito, os Impugnantes não exerceram o direito de audição sobre o projecto de decisão aludido no ponto anterior – cfr. fls. 28 a 32 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF;

11. Por despacho datado de 22-02-2017 foi a reclamação graciosa indeferida – cfr. fls. 28 a 32 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF;

12. Os Impugnantes foram notificados, através da caixa postal electrónica, da decisão de indeferimento da reclamação graciosa em 26-02-2017 – cfr. fls. 33-36 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF;

13. Em 30-03-2017, os Impugnantes remeteram à Direcção de Finanças de Braga recurso hierárquico da decisão de indeferimento da reclamação graciosa referida em 11) – cfr. fls. 36 a 42 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

14. Em 22-08-2018, a Direcção de Serviços do IRS - Divisão de Administração, emitiu a informação n.º 1449/18, no sentido de ser negado provimento ao recurso hierárquico – cfr. fls. 45-52 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

15. Sobre a informação mencionada no ponto anterior foi exarado despacho pela Sra. Chefe de Divisão, por subdelegação, com o seguinte teor: “Concordo, pelo que nos termos e com os fundamentos expostos, indefiro o recurso hierárquico” – cfr. fls. 45 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF;

16. Os Impugnantes foram notificados da decisão de indeferimento do recurso hierárquico, em 19-09-2018 – facto não controvertido e conforme a fls. 53 do processo administrativo apenso, em suporte digital, disponível na plataforma electrónica SITAF;

17. A petição inicial dos presentes autos foi apresentada neste Tribunal Administrativo e Fiscal, via electrónica, em 19-12-2018 – cfr. fls. 1 do suporte electrónico dos autos.

2.2.- Motivação de Direito

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, nos termos dos artigos 144º nº 2 e 146º nº 4 do CPTA e dos artigos 5º, 608º nº 2, 635º nºs 4 e 5 e 639º do CPC dos artigos 1º e 140º do CPTA e 2º, al. e) do CPPT.
No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, a questão que cumpre decidir subsume-se a saber se a decisão vertida na sentença, a qual julgou procedente a impugnação, padece de erro de julgamento de direito, por ter considerado que é aplicável o coeficiente de 0,10 previsto na alínea e) do n.º 2 do artigo 31º do CIRS aos rendimentos auferidos em 2014 pelos Impugnantes e não o coeficiente de 0,75 previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 31º do CIRS, não havendo dúvidas de que a intenção do legislador com a norma prevista na alínea e) do nº 2 do artigo 31º do CIRS de considerar, “0,10 dos subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores”, foi a de não agravar a tributação dos subsídios destinados à exploração, bem como outros rendimentos não previstos nas alíneas anteriores e que, não serão as prestações de serviços já contempladas nas alíneas anteriores.
Os impugnantes arrimam-se à tese de que os rendimentos por si obtidos no exercício de 2014, e decorrentes do exercício da actividade de “outras actividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, não resultaram do exercício de qualquer profissão constante da lista do art.º 151º do CIRS, mas, sim, de uma actividade empresarial como tal classificada pelo CAE, excluída, portanto, do âmbito da al. b), do n.º 2 do artigo 31º do CIRS, porque incluída na alínea e), do mesmo número e artigo, devendo ser aplicável o coeficiente de 0,10, pois apenas este reflecte a verdade fiscal do contribuinte.
Como bem a enquadrou a sentença recorrida, a questão que importa dissecar passa por determinar qual dos dois coeficientes infra indicados é o aplicável aos rendimentos auferidos em 2014 pelos Impugnantes, no valor de €54.315,93 e decorrentes do exercício da actividade de “outras actividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, de «embalagem de produtos têxteis», tributados ao abrigo do regime simplificado do IRS: (i) o coeficiente de 0,75 previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 31º do Código do IRS, por se considerar que estamos perante rendimentos de uma actividade profissional especificamente prevista na tabela a que se refere o artigo 151º do Código do IRS; ou, (ii) o coeficiente de 0,10 previsto na alínea e) do n.º 1 do artigo 31º do Código do IRS, por se considerar que estamos perante rendimentos de uma actividade profissional não especificamente prevista na tabela a que se refere o artigo 151º do Código do IRS.
A solução propugnada na sentença recorrida esteou-se na seguinte fundamentação:
“(…)
É a seguinte a redacção do artigo 31º, n.º 2, alíneas b) e e), do CIRS, à data dos factos em discussão nos autos:
«Até à aprovação dos indicadores mencionados no número anterior [indicadores objectivos de base técnico-científica], ou na sua falta, o rendimento tributável é obtido adicionando aos rendimentos decorrentes de prestações de serviços efectuadas pelo sócio a uma sociedade abrangida pelo regime de transparência fiscal, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 6º do CIRC, o montante resultante da aplicação dos seguintes coeficientes:
b) 0,75 dos rendimentos das actividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151º;
e) 0,10 dos subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores».
Do normativo citado resulta a aplicação do coeficiente de 0,75 aos rendimentos provenientes das actividades elencadas na tabela a que se refere o artigo 151º do CIRS, sendo o coeficiente de 0,10 aplicável a título supletivo, residual – isto é, sempre que os rendimentos percepcionados não sejam subsumíveis em quaisquer das demais alíneas do preceito legal sub judice.
Na presente situação, a fundamentação de direito que subjaz à emissão da liquidação impugnada é a sua integração na previsão da alínea b), do n.º 2, do art.º 31º, do CIRS, competindo, por conseguinte, aferir, em exclusivo, da legalidade desse exacto enquadramento legal.
Dito de outro modo, sendo a alínea e) do normativo citado, de aplicação supletiva, importa tão-só verificar se a actividade prosseguida pelos Impugnantes – exercício de “outras actividades de embalagem”, maxime, de «embalagem de produtos têxteis» – se enquadra na tabela a que se refere o artigo 151º do CIRS. Em caso afirmativo, será aplicável aos rendimentos auferidos pelos Impugnantes o coeficiente de 0,75 [cfr. artigo 31º, n.º 2, alínea b), do CIRS], assistindo razão à Administração Fiscal no enquadramento legal por si preconizado. Em caso negativo, será, por exclusão de partes, aplicável o coeficiente de 0,10 [cfr. artigo 31º, n.º 2, alínea e), do CIRS], assistindo razão aos Impugnantes.
Após leitura da referida tabela e análise das actividades nela elencadas, constata-se que o exercício de “outras actividades de embalagem”, de «embalagem de produtos têxteis», não é susceptível de ser enquadrada em qualquer daquelas actividades a que se alude na tabela do art.º 151º do CIRS.
Deste modo, assiste razão aos Impugnantes, sendo aplicável o coeficiente de 0,10 previsto no artigo 31º, n.º 2, alínea e), do CIRS, aos rendimentos por si auferidos a coberto do exercício de actividade não prevista na tabela de actividades do art.º 151º do CIRS.
Tal qual o anotam os Impugnantes, a adopção de entendimento distinto seria contra legem, buliria com o disposto no artigo 31º, n.º 2, alínea b), do CIRS, do qual expressamente resulta ser o coeficiente de 0,75 apenas aplicável aos «rendimentos das actividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151º» do CIRS».
Neste sentido, veja-se a decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.º 251/2017-T, do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), consultável em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/, cujo teor nos permitimos transcrever:
«Partindo do elemento literal, o resultado da interpretação parece-nos unívoco – o coeficiente de 0,75 é aplicável, apenas, a rendimentos das actividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151º.
Não se vê, portanto, como é possível incluir nesse âmbito rendimentos provenientes de actividades que não sejam “actividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151º”.
Sendo a letra da lei o limite máximo da tarefa interpretativa, não é possível concluir que outros rendimentos além desses devem merecer o mesmo tratamento, sobretudo quando o próprio legislador criou, em paralelo a essa categoria específica de rendimentos, uma categoria residual constante da alínea e) do mesmo n.º 2 do artigo 31º do CIRS – onde se incluem os “restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores”. Tem de considerar-se, pois, que os rendimentos de prestações de serviços em causa nos autos, obtidos no ano de 2014 pelo Requerente deverão ser apurados com base no coeficiente previsto na alínea e) e não na alínea b) do n.º 2 do artigo 31º do CIRS então em vigor».
No mesmo sentido, as decisões do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), referentes aos processos arbitrais n.ºs 107/2016-T, 196/2017-T e 141/2017-T, todas consultáveis em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/.
Também assim, o Acórdão do Pleno do STA de 09-12-2020, recurso n.º 092/19.9BALSB, disponível para consulta em www.dgsi.pt, no qual se uniformizou jurisprudência no sentido de que “não constando a actividade de árbitro especificamente prevista na tabela a que se refere o artigo 151º do Código do IRS, não lhe poderá ser aplicável o artigo 31º, n.º 1, alínea b) do Código do IRS”.
Quid juris?
Antecipe-se que se afigura assistir razão à recorrente.
Isso até por aquiescência, justificada pelo artº 8º, nº3, do Código Civil, ao trilho discursivo do Acórdão do Pleno da SCT deste STA de 09-12-2020, recurso n.º 092/19.9BALSB, evocado na própria sentença recorrida e que se excerta no fragmento relevante para o caso em análise:
“(…) O artigo 31.º do Código do IRS prevê os coeficientes aplicáveis para a determinação do rendimento tributável dos Sujeitos Passivos tributados ao abrigo do regime simplificado em IRS.
(…)
A este respeito, importa começar por referir que em matéria de incidência tributária e de aplicação de taxas de tributação não há, por definição, lacunas. Mercê do especial vigor que o princípio da legalidade assume neste domínio na sua vertente de tipicidade tributária (artigo 103.º n.º 2 da Constituição), as taxas de tributação apenas podem ser utilizadas nas situações que concretamente se insiram na previsão da norma aplicável. A integração analógica encontra-se vedada nestas matérias mercê do princípio constitucional da legalidade, sendo a afirmação concordante do legislador ordinário nesse sentido mero corolário daquela norma constitucional (vide, a este respeito, o n.º 4 do artigo 11.º da Lei Geral Tributária).
Não se encontra, porém, constitucionalmente vedada a possibilidade de interpretação extensiva, pelo que se se concluir que a letra da lei se quedou aquém do seu espírito, haverá que adequar a letra ao respectivo espírito por via da interpretação extensiva (sobre a interpretação extensiva na doutrina tradicional, pressuposta pelo nosso legislador, cfr. BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, 13.ª reimpressão, Coimbra, Almedina, 2002, pp. 185/186).
Pressuposto para assim operar é, contudo, a demonstração de que o legislador minus dixit quam voluit, (…).
Com a Lei do Orçamento do Estado para 2014 (Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro), que entrou em vigor a 1 de Janeiro desse ano, os coeficientes aplicáveis aos rendimentos resultantes do exercício de actividades profissionais passaram a estar indexados ao exercício das actividades profissionais previstas na tabela de actividades do artigo 151.º do Código do IRS, prevendo-se no n.º 2 do artigo 31.º desse mesmo Código, e na parte que aqui nos interessa, a aplicação do coeficiente de 0,75 aos “rendimentos das atividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151.º” e o coeficiente de 0,10 aos “subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da categoria B não previstos nas alíneas anteriores” (nosso sublinhado).
Com a republicação do Código do IRS operada pela Lei n.º 82-E/2014, de 31 de Dezembro, que entrou em vigor a 1 de Janeiro de 2015, a redacção do artigo 31.º daquele Código foi alterada, passando a prever-se no respectivo n.º 1 a aplicação de um coeficiente de “0,75 aos rendimentos das atividades profissionais especificamente previstas na tabela a que se refere o artigo 151.º” (nosso sublinhado).
Portanto, a partir de 2015, o legislador fiscal passou a prever expressamente que o coeficiente de 0,75 apenas pode ser aplicado às actividades profissionais especificamente previstas na tabela do artigo 151.º do Código do IRS. Assim, e presumindo que o legislador fiscal soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (tal como resulta do disposto no n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil, aplicável ex vi alínea d) do artigo 2.º da Lei Geral Tributária), não se pode senão concluir que o coeficiente de 0,75 só pode ser aplicado às actividades concreta e indubitavelmente previstas naquela tabela, aplicando-se o coeficiente residual de 0,35 às actividades aí não especificamente previstas.”
Volvendo ao caso dos autos, neles se patenteia que está em causa na impugnação judicial a liquidação de IRS, referente ao ano de 2014, centrando-se o dissídio no facto de o impugnante se encontrar registado com o Código CAE 82922 – “Outras atividades de embalagem”.
Os Impugnantes apresentaram a declaração Modelo 3 de IRS, na qual foi incluído um Anexo B – Regime Simplificado/Profissionais, Comerciais e Industriais -, referente aos rendimentos da categoria B auferidos pelo Impugnante marido no exercício da atividade apontada.
Aí preencheram o campo 1 – “Regime Simplificado de Tributação – profissionais, Comerciais e Industriais – Agrícolas, Silvícolas e Pecuários”, o campo 11 – “Código CAE (rendimentos profissionais, comerciais e industriais)” com o n.º 82922 e o campo 12 - “Código CAE (rendimentos agrícolas, silvícolas e pecuários)” com o n.º 1500.
No supracitado Anexo foi indicado no quadro 4A [Rendimentos brutos (obtidos em território português) Rendimentos profissionais, comerciais e industriais], no campo 443 – Rendimentos da categoria B não incluídos nos campos anteriores -, a quantia de 54.315,93€ e, no quadro 4B (rendimentos agrícolas, silvícolas e pecuários), no campo 409 – Venda de produtos -, a quantia de 3.000,00€.
Não aceitando esse tratamento, a AT corrigiu a aludida declaração de IRS, mediante a transferência do valor declarado no campo 443 para o campo 440.
Ora, as consequências desse tratamento colocam-se precisamente ao nível da aplicação do coeficiente prognosticado no art. 31.º do Código do IRS: se os rendimentos se enquadrarem na previsão do art. 3.º, n.º 1, al. b) do referido Código, devem ser declarados no campo 440 do quadro 4A do Anexo B, conforme disposto pela Portaria n.º 276/2014, de 26 de Dezembro, ficando sujeitos ao coeficiente de 0,75, previsto no art. 31.º, n.º 2, al. b) do referido Código; já se os rendimentos se forem enquadráveis na previsão do art. 4.º, n.º 1 do mesmo Código, devem ser declarados no campo 443 do quadro 4A do Anexo B, conforme disposto pela Portaria n.º 276/2014, de 26 de Dezembro, ficando sujeitos ao coeficiente de 0,10, previsto no art. 31.º, n.º 2, al. e) do referido Código, tudo isso tendo obviamente por referência a redacção à data dos factos.
Destacando a normação aplicável, há que atentar, numa primeira plana, na incidência objectiva delineada no artº 3º do CIRS que, sob a epígrafe “Rendimentos da categoria B” estatuía:
“1 – Consideram-se rendimentos empresariais e profissionais:
a) Os decorrentes do exercício de qualquer actividade comercial, industrial, agrícola, silvícola ou pecuária;
b) Os auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer actividade de prestação de serviços, incluindo as de carácter científico, artístico ou técnico, qualquer que seja a sua natureza, ainda que conexa com actividades mencionadas na alínea anterior.”
Depois, releva o que o Art. 4.º define como “Atividades comerciais e industriais, agrícolas, silvícolas e pecuárias”:
“1- Consideram-se actividades comerciais e industriais, designadamente, as seguintes:
(…)”
Em termos de preenchimento do Anexo B, é de ponderar o que é indicado a título de instruções que fazem parte integrante da Portaria n.º 276/2014, de 26 de Dezembro, a saber:
“Campo 440 – Destina-se à indicação dos rendimentos auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer actividade de prestação de serviços que tenha enquadramento na alínea b) do n.º 1 do art. 3.º do CIRS, independentemente da actividade exercida estar classificada de acordo com a Classificação Portuguesa de Atividades Económicas (CAE), do Instituto Nacional de Estatística, ou de acordo com os códigos mencionados na tabela de atividades aprovada pela Portaria n.º 1011/2001, de 21 de agosto, incluindo a actividade com o código “1519 – Outros prestadores de serviços.”
(…)
Campo 443 – Destina-se à indicação dos restantes rendimentos da categoria B, designadamente, as prestações de serviços que por força do art. 4.º do Código do IRS sejam enquadráveis na alínea a) do n.º 1 do art. 3.º do referido código, desde que não previstos nas alíneas a) a d) e primeira parte da alínea e) do n.º 2 do art. 31.º deste código e, assim, não incluídos nos campos anteriores deste quadro.”
Seguindo esta disciplina normativizada, vejamos como se arruma a actividade que o Impugnante marido vinha a exercer desde 2012, a actividade económica com o Código CAE 82922 – “Outras atividades de embalagem”.
Nesse sentido, há que fazer apelo à Classificação Portuguesa de Atividades Económicas, aprovada em anexo ao Decreto-Lei n.º 381/2007, de 14 de novembro, aquela insere-se na Secção N – Atividades Administrativas e dos serviços de apoio -, Divisão 82 – Atividades de serviços administrativos e de apoio prestados às empresas -, Grupo 829 – Atividades de serviços de apoio prestados às empresas, n.e. -, Classe 8292 – Atividades de embalagem -, Subclasse 82922 – Outras atividades de embalagem.
Nesse conspecto, importa então salientar, como o faz o Ministério Público, que determinante para a liquidação em causa foi o entendimento, por banda da Autoridade Tributária de que a prestação dos serviços em causa é uma atividade marcadamente empresarial ou uma prestação de serviços ainda que conexa com tal atividade; que o campo 440 corresponde aos rendimentos previstos no art. 3.º, n.º 1, alínea b) do CIRS – auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer atividade de prestação de serviços – e o campo 443 corresponde aos rendimentos previstos na al. a) do mesmo artigo – decorrentes do exercício de qualquer atividade comercial, industrial, agrícola, silvícola ou pecuária. E ainda que, o facto de a prestação de serviços não se encontrar elencada na tabela a que se refere o art. 151.º não é fator relevante para a aplicação do coeficiente de 0,75, porquanto a correspondência relevante é o enquadramento da atividade na alínea b) do n.º 1 do art. 3.º, até porque a listagem da tabela não era taxativa, à data dos factos.
No entendimento de que “ (…) a tributação é valorativamente neutra, reportando-se unicamente às circunstâncias (reveladoras de capacidade contributiva) do facto ou do acto.” – cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, na “Lei Geral Tributária”, Anotada e comentada, 4ª edição, 2012, Editora Encontro da Escrita, a pag. 118 -, no comentário ao art. 10.º, sob epígrafe “Tributação de rendimentos ou actos ilícitos”, temos de reconhecer que assiste razão à Autoridade Tributária no supramencionado enquadramento.
Em suma: no trilho discursivo do EPGA, da análise da tabela de atividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criada pela Portaria nº 1011/2001, de 21 de Agosto, não consta expressamente a atividade de “outras atividades de embalagem – CAE 82922- mas estão incluídas diversas atividades, 14 das quais codificadas e designadas nominalmente e a atividade 15 com uma designação genérica de “outras atividades exclusivamente de prestação de serviços” assim como a actividade 1519 com a designação genérica “ outros prestadores de serviços” sendo que a atividade de “outras atividades de embalagem”, a que corresponde o CAE 82922, é uma atividade de prestação de serviços que cai no âmbito da norma de incidência da alínea b) do n. 1 do artigo 3º do CIRS, encontrando-se incluída na tabela de atividades profissionais a que se reporta o artigo 151º do CIRS, criado pela citada Portaria nº 1011/2001, na actividade 1519.
Termos em que, o recurso deve ser provido, com a consequente revogação da sentença e o decretamento da improcedência da impugnação que importa a manutenção na ordem jurídica do acto tributário impugnado, suportando os recorridos as custas processuais mas apenas na 1ª instância visto que não contra-alegaram.

3. Decisão:

Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida julgando-se improcedente a impugnação e determinando-se a manutenção na ordem jurídica do acto tributário impugnado.

Custas a cargo dos recorridos mas apenas na 1ª instância visto que não contra-alegaram.

Lisboa, 22 de Junho de 2022. - José Gomes Correia (relator) – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Pedro Nuno Pinto Vergueiro.